導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇預(yù)算會(huì)計(jì)包括的要素，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

2.便于合同管理和項(xiàng)目管理預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)能夠反映預(yù)算執(zhí)行全過程的信息，由于支出承諾、核實(shí)及付款階段對(duì)應(yīng)于簽訂合同、履行合同的預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)，所以通過預(yù)算會(huì)計(jì)的記錄能為合同管理和項(xiàng)目管理提供所必需的信息。

3.利于評(píng)估和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)政府部門可能存在的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)包括支付風(fēng)險(xiǎn)和貸款擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)等。當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制，不能提供對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理至關(guān)緊要的前瞻性信息（IFAC-PSC，2001）?；陬A(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，能夠?qū)Τ兄Z、核實(shí)階段的信息進(jìn)行記錄，使會(huì)計(jì)確認(rèn)和記錄的時(shí)間大為提前，能夠更好的提供危機(jī)預(yù)警信息，以便于評(píng)估和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。

4.提供預(yù)算編制和調(diào)整所需的可靠信息預(yù)算編制中，對(duì)于預(yù)算年度與以前年度相同或相似的項(xiàng)目，其預(yù)算計(jì)劃一般需要參考以前年度的支出信息（RichardAllen和DanielTommasi，2001）。通過預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)，能夠記錄項(xiàng)目的全部支出，并反映真實(shí)的結(jié)余信息，從而為以后年度的預(yù)算編制提供較為可靠的參考信息。

二、基于預(yù)算執(zhí)行周期構(gòu)建預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系

（一）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇基于預(yù)算執(zhí)行周期構(gòu)建政府預(yù)算會(huì)計(jì)的核算體系，應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行核算。預(yù)算執(zhí)行周期的核實(shí)和收款（付款）階段，可以套用現(xiàn)有的關(guān)于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的研究結(jié)論，采用“修正的收付實(shí)現(xiàn)制”作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。進(jìn)行這樣的選擇和設(shè)計(jì)，可以保證預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（二）會(huì)計(jì)要素設(shè)置

1.在政府會(huì)計(jì)中設(shè)置“二元結(jié)構(gòu)”會(huì)計(jì)要素政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余。完整的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用。會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象最基本的分類；而會(huì)計(jì)賬戶實(shí)質(zhì)上是對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的進(jìn)一步細(xì)分。

2.我國預(yù)算會(huì)計(jì)要素的設(shè)置會(huì)計(jì)要素的設(shè)置應(yīng)滿足一定的標(biāo)準(zhǔn)：（1）應(yīng)能夠作為會(huì)計(jì)主表的主體結(jié)構(gòu)；（2）會(huì)計(jì)要素之間應(yīng)滿足一定的等式關(guān)系；（3）應(yīng)能夠進(jìn)一步細(xì)分為具體的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目，并據(jù)以設(shè)置會(huì)計(jì)賬戶，進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄?；谏鲜鋈齻€(gè)標(biāo)準(zhǔn)，在預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)中，應(yīng)當(dāng)設(shè)置預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余三大會(huì)計(jì)要素，同時(shí)按照預(yù)算收入周期和支出周期的各個(gè)階段設(shè)置會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目或者會(huì)計(jì)賬戶。

（三）會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置及賬務(wù)處理

1.預(yù)算賬戶與財(cái)務(wù)賬戶的協(xié)調(diào)使用在我國政府會(huì)計(jì)中確定采用“二元結(jié)構(gòu)”會(huì)計(jì)要素后，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步細(xì)分預(yù)算會(huì)計(jì)要素和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，分別設(shè)置相應(yīng)的預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶在政府會(huì)計(jì)中，預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶的關(guān)系處理有兩種方式：一種是設(shè)置兩套相互獨(dú)立的會(huì)計(jì)賬戶體系，分別進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算；另一種是設(shè)置一套同時(shí)包含預(yù)算賬戶和財(cái)務(wù)賬戶的會(huì)計(jì)賬戶體系。因?yàn)檎A(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體和數(shù)據(jù)來源相同，應(yīng)當(dāng)采用設(shè)置一套會(huì)計(jì)賬戶體系的做法。采用一套會(huì)計(jì)賬戶的做法時(shí)，需要區(qū)分三種情況：（1）對(duì)只涉及預(yù)算收支的業(yè)務(wù)，僅進(jìn)行預(yù)算收支核算，在預(yù)算收支賬戶中進(jìn)行記錄；（2）對(duì)只涉及資產(chǎn)負(fù)債變動(dòng)、不涉及預(yù)算收支的業(yè)務(wù)，只進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債的核算，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶中反映；（3）對(duì)于同時(shí)涉及預(yù)算收支和資產(chǎn)負(fù)債變化的業(yè)務(wù)，需進(jìn)行“雙分錄”核算，同時(shí)在預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶中進(jìn)行核算。

2.預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置（1）總分類賬戶依據(jù)預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系設(shè)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)算執(zhí)行周期的不同階段進(jìn)行總分類賬戶的設(shè)置。①在預(yù)算批準(zhǔn)時(shí)，設(shè)置“計(jì)劃收入”、“核定支出”和“計(jì)劃結(jié)余”賬戶，以分別核算批準(zhǔn)的收入預(yù)算數(shù)、支出預(yù)算數(shù)以及兩者的余額；②在承諾階段，設(shè)置“承諾支出”和“承諾支出準(zhǔn)備”這一對(duì)相互抵減賬戶，用以記錄商品或服務(wù)的訂購業(yè)務(wù)，便于進(jìn)行借貸記賬處理；③在核實(shí)階段，設(shè)置“應(yīng)計(jì)收入”和“應(yīng)計(jì)支出”賬戶，分別核算經(jīng)過核實(shí)的未來收入和未來支出；④在收款和付款階段，設(shè)置“實(shí)際收入”實(shí)際支出”和“實(shí)際結(jié)余”賬戶，用于記錄實(shí)際收到和支付的現(xiàn)金以及收支相抵后的余額。（2）明細(xì)分類賬戶借鑒我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，預(yù)算收入可以按照收入的來源和性質(zhì)區(qū)分為幾類，進(jìn)一步細(xì)分為款、項(xiàng)、目等，并據(jù)此設(shè)置明細(xì)分類賬戶。按照收入的來源和性質(zhì)，財(cái)政部門的預(yù)算收入可以分為稅收收入、非稅收入等；行政事業(yè)單位的預(yù)算收入可以分為財(cái)政撥款、其他收入等。預(yù)算支出有兩種分類方式：功能分類和經(jīng)濟(jì)分類。支出功能分類分為類、款、項(xiàng)三級(jí)，按類級(jí)分為一般公共服務(wù)、外交、國防等；支出的經(jīng)濟(jì)分類分為類、款兩級(jí)，按類級(jí)分為工資福利支出、商品和服務(wù)支出等。財(cái)政部門和行政事業(yè)單位的預(yù)算支出劃分基本相同，可以根據(jù)具體分類設(shè)置明細(xì)賬戶。在預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)核算體系中，預(yù)算收入、預(yù)算支出的明細(xì)賬可以按照表三和表四的格式進(jìn)行設(shè)計(jì)：

篇2

1.1完善現(xiàn)行部門預(yù)算制度

部門預(yù)算制度是國家財(cái)政預(yù)算管理的基本形式，通過編制預(yù)算將財(cái)政性資金、單位收支納入統(tǒng)一管理，收入預(yù)算采用標(biāo)準(zhǔn)收入法編制，支出預(yù)算采用零基預(yù)算法編制。

1.2普遍采用國庫單一賬戶體系

以財(cái)政部門為主體建立下屬單位的國庫單一賬戶，通過國庫單一賬戶集中反映單位財(cái)政資金的收支情況。單位收入通過銀行直接繳入國庫或財(cái)政專戶，支出則通過國庫單一賬戶直接支付或授權(quán)支付向個(gè)人、用款單位或商品供應(yīng)商支付資金。

1.3實(shí)行政府采購制度

進(jìn)一步規(guī)范政府集中采購與分散采購相結(jié)合的采購機(jī)制，實(shí)現(xiàn)公開招標(biāo)與非公開招標(biāo)、委托采購與自行采購相結(jié)合。

1.4完善預(yù)算技術(shù)保障體系

建立健全政府預(yù)算收支分類體系，提高預(yù)算管理信息化水平，提高會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。預(yù)算管理改革措施的不斷深化對(duì)現(xiàn)有預(yù)算會(huì)計(jì)體系提出了新的要求，本文基于預(yù)算執(zhí)行周期的視角對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改進(jìn)，以期望提高預(yù)算會(huì)計(jì)信息含量，實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算及預(yù)算執(zhí)行的全面反映。

2基于預(yù)算執(zhí)行周期的會(huì)計(jì)核算體系的必要性

2.1有利于更好地實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)

預(yù)算會(huì)計(jì)的目標(biāo)是全面、真實(shí)地核算和反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算執(zhí)行過程的全程、全面監(jiān)督，確保預(yù)算執(zhí)行按照預(yù)算計(jì)劃，強(qiáng)化預(yù)算管理水平。預(yù)算會(huì)計(jì)為了全面反映預(yù)算及其執(zhí)行情況，需要針對(duì)預(yù)算執(zhí)行周期不同階段的內(nèi)容進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，正確劃分預(yù)算執(zhí)行的階段和根據(jù)不同階段的特點(diǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算更有利于實(shí)現(xiàn)上述預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)。

2.2提高預(yù)算執(zhí)行的合規(guī)性、合理性

按照預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算能夠滿足審計(jì)、行政管理及預(yù)算單位內(nèi)部管理的需要，從而有效地避免預(yù)算執(zhí)行過程中出現(xiàn)的偏差、錯(cuò)誤，提高預(yù)算執(zhí)行的合規(guī)性和合理性。(1)保障預(yù)算收支執(zhí)行。按照預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算使得預(yù)算執(zhí)行的分階段信息更加詳細(xì)，便于及時(shí)發(fā)現(xiàn)預(yù)算數(shù)與實(shí)際數(shù)之間的差額，并根據(jù)差額確定原因，督促相關(guān)單位完成項(xiàng)目收支業(yè)務(wù)。(2)加強(qiáng)合同管理和項(xiàng)目管理。以預(yù)算執(zhí)行周期為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)將合同(或協(xié)議)、項(xiàng)目管理納入到會(huì)計(jì)核算體系，將支出承諾、核實(shí)及付款與合同簽訂、合同履行、結(jié)算等預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)相對(duì)應(yīng)，提供有關(guān)合同、項(xiàng)目執(zhí)行的完整會(huì)計(jì)信息，強(qiáng)化合同及項(xiàng)目管理。(3)加強(qiáng)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)管理。這里所說的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)包括支付風(fēng)險(xiǎn)和貸款擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)等。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供具有前瞻性的信息，而這類信息正是風(fēng)險(xiǎn)管理最需要的信息?；陬A(yù)算執(zhí)行周期的預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容向上延伸至預(yù)算批準(zhǔn)，向后延伸至合同管理和財(cái)政資金報(bào)告，使得會(huì)計(jì)確認(rèn)和記錄的時(shí)間跨度變大，核算范圍拓寬，進(jìn)而為財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和防范提供更多的有用信息。(4)為預(yù)算編制和調(diào)整提供更有用的信息。預(yù)算編制需要參考以前年度的收支信息，以預(yù)算執(zhí)行周期為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)提供了有關(guān)項(xiàng)目的全部收支情況，更全面地反映項(xiàng)目結(jié)余信息，有利于為以后年度的預(yù)算編制提供參考。

3基于預(yù)算執(zhí)行周期的預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系的構(gòu)建

3.1收付實(shí)現(xiàn)制還是權(quán)責(zé)發(fā)生制

目前，有關(guān)預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)以收付實(shí)現(xiàn)制還是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的討論并沒有一致意見。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)存在諸多缺陷，而全面采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的條件尚不成熟，預(yù)算執(zhí)行周期的核算和收付可以采用“修正的收付實(shí)現(xiàn)制”作為基礎(chǔ)，從而揚(yáng)長避短，更好地服務(wù)于預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3.2會(huì)計(jì)要素的設(shè)置

會(huì)計(jì)要素是有關(guān)會(huì)計(jì)核算對(duì)象最基本的分類，預(yù)算會(huì)計(jì)要素應(yīng)當(dāng)可以作為會(huì)計(jì)主表的主體結(jié)構(gòu)，會(huì)計(jì)要素之間滿足勾稽關(guān)系，能夠進(jìn)一步細(xì)化為具體的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目用以進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量?；谝陨蠘?biāo)準(zhǔn)，修正的收付實(shí)現(xiàn)制在政府預(yù)算會(huì)計(jì)中設(shè)置“二元結(jié)構(gòu)”的會(huì)計(jì)要素。其中，政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素包括：預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余三個(gè)會(huì)計(jì)要素，并按照預(yù)算周期不同階段設(shè)置會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目和會(huì)計(jì)賬戶。而政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用五個(gè)會(huì)計(jì)要素。同時(shí)，考慮到總預(yù)算會(huì)計(jì)及單位預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，可以將上述賬戶進(jìn)一步合并為六個(gè)會(huì)計(jì)要素，即：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余六個(gè)要素。為了與總預(yù)算會(huì)計(jì)保持協(xié)調(diào)，并減少單位預(yù)算會(huì)計(jì)的工作量，本文建議采用六要素模式。

3.3會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置及賬務(wù)處理

3.3.1預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶的設(shè)置會(huì)計(jì)賬戶是對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的進(jìn)一步分類。在確立了“二元結(jié)構(gòu)”的會(huì)計(jì)要素后，下一步需要細(xì)化預(yù)算會(huì)計(jì)要素和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，即進(jìn)一步確定對(duì)應(yīng)的預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶。在預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶同時(shí)存在的情況下，如何協(xié)調(diào)使用預(yù)算賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶是進(jìn)行核算的關(guān)鍵。一種方法是將預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分別設(shè)置，獨(dú)立核算；另一種方法是設(shè)置同一套包含預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶的會(huì)計(jì)賬戶體系。以預(yù)算執(zhí)行周期為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系采用第二種方法，即采用一套會(huì)計(jì)賬戶進(jìn)行核算。根據(jù)上述分析，本文將討論以預(yù)算執(zhí)行周期為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算體系，在不同階段的賬戶設(shè)置情況。(1)預(yù)算批準(zhǔn)階段。預(yù)算獲得權(quán)力機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，設(shè)置“計(jì)劃收入”核算批準(zhǔn)的預(yù)算金額“，核定支出”核算批準(zhǔn)的支出金額“，計(jì)劃結(jié)余”反映上述兩項(xiàng)的結(jié)余。(2)承諾階段。在合同簽訂或協(xié)議簽訂時(shí)，設(shè)置“承諾支出”和“承諾支出準(zhǔn)備”賬戶，反映商品或服務(wù)的訂購情況，進(jìn)行借貸記賬業(yè)務(wù)。(3)核實(shí)階段。在驗(yàn)收入庫或接受服務(wù)后，通過“應(yīng)計(jì)收入”和“應(yīng)計(jì)支出”賬戶反映已經(jīng)確認(rèn)的由預(yù)算單位享有或承擔(dān)的未來收入或未來支出。(4)結(jié)算階段。設(shè)置“實(shí)際收入”反映單位實(shí)際收到的金額，設(shè)置“實(shí)際支出”反映單位實(shí)際支付的金額，設(shè)置“實(shí)際結(jié)余”反映收支相抵后的余額。3.3.2預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理(1)預(yù)算審批階段預(yù)算單位按照批準(zhǔn)的收入計(jì)劃借記“計(jì)劃收入”，按照核定的撥款數(shù)量貸記“核定支出”，兩者之差在“計(jì)劃結(jié)余”核算。(2)在預(yù)算收入周期的核實(shí)階段，借記“應(yīng)收賬款”，貸記“應(yīng)計(jì)收入”。(3)預(yù)算單位與客戶簽訂合同或訂單時(shí)，借記“承諾支出”，貸記“承諾支出準(zhǔn)備”。(4)在購進(jìn)商品、接受勞務(wù)后，驗(yàn)收入庫并收到付款憑證時(shí)，借記“應(yīng)計(jì)支出”，貸記“承諾支出”。(5)向商品供應(yīng)商或勞務(wù)提供者支付款項(xiàng)時(shí)，需要結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收，借記“應(yīng)付賬款”，貸記“應(yīng)計(jì)支出”。按照實(shí)際支付給商品供應(yīng)商或勞務(wù)提供者的金額，借記“實(shí)際支出”，貸記“銀行存款”等科目。上述會(huì)計(jì)處理需要根據(jù)涉及的支出項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算并在明細(xì)科目中進(jìn)行核算和記錄。(6)期末結(jié)轉(zhuǎn)處理。預(yù)算收支相關(guān)的科目應(yīng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)清零，這與預(yù)算編制要求的零基預(yù)算的要求相符合。

篇3

一、預(yù)算會(huì)計(jì)中資產(chǎn)與負(fù)債要素的相關(guān)概念

 

1.資產(chǎn)要素的相關(guān)概念

 

預(yù)算會(huì)計(jì)資產(chǎn)要素并不能與資產(chǎn)的本質(zhì)相偏離，我國相關(guān)規(guī)章制度中采納了經(jīng)濟(jì)利益觀，認(rèn)為資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)取得或加以控制的。政府資產(chǎn)要素具有經(jīng)濟(jì)資源的本質(zhì)特征，但是由于政府行使的是管理與服務(wù)職能，所以獲取經(jīng)濟(jì)利益并不是資產(chǎn)的要素的唯一目的。對(duì)此，預(yù)算會(huì)計(jì)資產(chǎn)要素可以被定義為由過去的交易或事項(xiàng)形成的，由政府主體擁有或控制的，未來能夠獲取經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)效益的經(jīng)濟(jì)資源。預(yù)算會(huì)計(jì)資產(chǎn)要素主要包括實(shí)物資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、無形資產(chǎn)三大類。其中實(shí)物資產(chǎn)主要是指非流動(dòng)資產(chǎn)或長期資產(chǎn);金融資產(chǎn)是指現(xiàn)金、臨時(shí)性投資以及應(yīng)收收入等;無形資產(chǎn)是指政府通過發(fā)行許可證等方式而給其他報(bào)告主體帶來不具實(shí)物性資產(chǎn)，如果在正式得到確立的情況下并沒有進(jìn)行出售就直接形成無形資產(chǎn)。

 

2.負(fù)債要素的相關(guān)概念

 

預(yù)算會(huì)計(jì)負(fù)債要素與資產(chǎn)要素的定義方式具有一定的相似性，預(yù)算會(huì)計(jì)負(fù)債是指由過去事項(xiàng)而使政府主體承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，所承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)有可能使未來政府經(jīng)濟(jì)利益、服務(wù)潛能等資源流出。預(yù)算會(huì)計(jì)負(fù)債要素主要包括：應(yīng)付和預(yù)收類負(fù)債、借款類和其他類型負(fù)債。其中應(yīng)付和預(yù)收類負(fù)債主要包含應(yīng)付賬款、應(yīng)付工資、應(yīng)付利息雇員養(yǎng)老金責(zé)任或其他應(yīng)計(jì)雇員利益以及與預(yù)收收入相關(guān)的負(fù)債以及應(yīng)付轉(zhuǎn)賬等;借款類負(fù)債主要包含長期債務(wù)和短期借款兩大類;其他類型負(fù)債主要包括貨幣發(fā)行、融資租賃負(fù)債、環(huán)境負(fù)債以及意外補(bǔ)償責(zé)任負(fù)債等內(nèi)容。

 

二、新制度下預(yù)算會(huì)計(jì)資產(chǎn)與負(fù)債會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理創(chuàng)新點(diǎn)

 

在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代中政府會(huì)計(jì)一直以收付實(shí)現(xiàn)制作為核算基礎(chǔ)。新制度的實(shí)施引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制。同時(shí)還增加了一些諸如“國庫現(xiàn)金管理存款”“、借出款項(xiàng)”、“其他應(yīng)收款”等科目具體的會(huì)計(jì)科目，更能夠準(zhǔn)確、真實(shí)地反映出各個(gè)單位和部門履行職能及工作效率情況，特別在資產(chǎn)和負(fù)債要素中得以充分體現(xiàn)：

 

1.資產(chǎn)

 

新制度的實(shí)施對(duì)資產(chǎn)核算內(nèi)容進(jìn)行進(jìn)一步完善，制度要求在預(yù)算會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)開展過程中應(yīng)當(dāng)將政府財(cái)政持有的債權(quán)和股權(quán)等資產(chǎn)納入了會(huì)計(jì)核算體系框架之中。而政府政府股權(quán)投資被確定為政府的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，在處理此類資產(chǎn)業(yè)務(wù)時(shí)可以采用權(quán)益法進(jìn)行核算。這樣做不僅能夠使政府與被投資方凈資產(chǎn)保持緊密的勾稽關(guān)系，而且還使核算更加規(guī)范，納入“股權(quán)投資”和“應(yīng)收股利”會(huì)計(jì)科目中進(jìn)行規(guī)范處理。同時(shí)，在凈資產(chǎn)處理方面，由于凈資產(chǎn)是財(cái)政預(yù)算會(huì)計(jì)要素之一，能夠?qū)ω?cái)政資產(chǎn)與負(fù)債相減后的差額進(jìn)行反映，所以制度拓寬了凈資產(chǎn)的核算范圍。不僅通過增設(shè)“資產(chǎn)基金”會(huì)計(jì)科目以及“待償債凈資產(chǎn)”會(huì)計(jì)科目的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理，而且還進(jìn)一步對(duì)各項(xiàng)結(jié)余的核算內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范和明確。

 

2.負(fù)債

 

過去我國政府會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表中能夠?qū)@性負(fù)債反映出來，而一些或有負(fù)債和隱性負(fù)債并沒有在報(bào)表中體現(xiàn)。新制度的實(shí)施針對(duì)實(shí)際需要增加了“應(yīng)付短(長)期政府債券”、“應(yīng)收(付)地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”等相關(guān)賬戶以全面反映政府債發(fā)行和轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)等相關(guān)核算內(nèi)容。同時(shí)，為了能夠準(zhǔn)確反映出債務(wù)應(yīng)計(jì)利息，通過“一般預(yù)算支出”賬戶列支并在“應(yīng)付利息”科目中反映。

 

三、對(duì)于新制度下預(yù)算會(huì)計(jì)資產(chǎn)與負(fù)債會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的一些建議

 

新制度的實(shí)施不僅能夠推進(jìn)預(yù)算管理制度改革步伐，而且還能夠促進(jìn)財(cái)政信息質(zhì)量的提升。但是在這個(gè)新舊制度轉(zhuǎn)換的大環(huán)境下必須做好一些基礎(chǔ)工作才能使相關(guān)業(yè)務(wù)處理更加妥善。

 

1.提高對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)工作的關(guān)注度

 

各級(jí)財(cái)務(wù)部門的領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)加大對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)工作的關(guān)注度，在深刻貫徹落實(shí)工作精神的同時(shí)，還要對(duì)各個(gè)崗位職責(zé)進(jìn)行明確和規(guī)范，細(xì)化部門分工，提高會(huì)計(jì)人員的工作積極性，為預(yù)算會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)妥善進(jìn)行奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

 

2.提高財(cái)政部門內(nèi)部協(xié)調(diào)性

 

各級(jí)財(cái)政部門要多組織一些研討會(huì)，讓財(cái)政資產(chǎn)和負(fù)債管理部門的相關(guān)人員參加進(jìn)來，針對(duì)現(xiàn)階段預(yù)算會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)存在的一些問題進(jìn)行探究，商議解決辦法，并積極夯實(shí)家底。同時(shí)，財(cái)政部門可以積極利用現(xiàn)代化信息技術(shù)在內(nèi)部充分實(shí)現(xiàn)信息資源共享，確保信息的準(zhǔn)確性、真實(shí)性、完整性。此外，財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)安排專業(yè)人員根據(jù)新制度的要求對(duì)現(xiàn)有的軟件進(jìn)行調(diào)整和升級(jí)，及時(shí)增刪會(huì)計(jì)科目，明確相關(guān)內(nèi)容歸屬，為相關(guān)工作順利開展提供一定保證。

 

3.重視預(yù)算會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)工作

 

篇4

(一)政府會(huì)計(jì)的定義政府會(huì)計(jì)是以政府作為會(huì)計(jì)核算主體，用于確認(rèn)計(jì)量、記錄政府接受人民委托管理國家資源、國有資產(chǎn)，報(bào)告政府運(yùn)行信息以及政府對(duì)公共財(cái)務(wù)資源管理業(yè)績和履行受托責(zé)任情況的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。政府會(huì)計(jì)通常應(yīng)包括目前的總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和公立非企業(yè)化管理的事業(yè)單位會(huì)計(jì)。

我國相關(guān)制度中沒有“政府會(huì)計(jì)”這一名稱。只有“預(yù)算會(huì)計(jì)”。預(yù)算會(huì)計(jì)體系包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)等。預(yù)算會(huì)計(jì)主要反映預(yù)算的執(zhí)行情況。其核算對(duì)象過于狹窄，只是英美模式政府會(huì)計(jì)的一部分。1998年進(jìn)行的財(cái)政改革并沒有涉及到“政府”這個(gè)層面，政府受托管理的國家資源、國有資產(chǎn)以及國家債權(quán)債務(wù)的變動(dòng)情況及國家的財(cái)務(wù)狀況依然沒有作為會(huì)計(jì)的對(duì)象。同時(shí)，我國現(xiàn)行的預(yù)算管理改革實(shí)行部門預(yù)算、政府采購、國庫單一賬戶制度。部門預(yù)算在客觀上要求整合政府會(huì)計(jì)體系，以便編制政府層面財(cái)務(wù)報(bào)告及匯編本級(jí)總預(yù)算，從而反映一級(jí)政府的受托責(zé)任。國庫單一賬戶制度使財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)趨向于以一級(jí)政府為核心，核算整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況和政府的收支情況，即可整合為統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)。政府采購制度的實(shí)施，為總預(yù)算會(huì)計(jì)跟蹤和記錄機(jī)構(gòu)層的交易提供了可能，從而促進(jìn)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)合并為政府會(huì)計(jì)。

(二)政府會(huì)計(jì)的構(gòu)成要素政府會(huì)計(jì)的要素構(gòu)成目前主要流行“五要素論”、“三要素論”和“六要素論”。“五要素論”認(rèn)為會(huì)計(jì)要素是由資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出構(gòu)成，“三要素論”則認(rèn)為應(yīng)是收入、支出與基金余額，而“六要素論”則認(rèn)為是資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出、基金與結(jié)余構(gòu)成?！拔逡卣摗迸c“六要素論”的區(qū)別，實(shí)際是我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、國內(nèi)會(huì)計(jì)行業(yè)日趨國際化的產(chǎn)物。

二、治理視角下政府會(huì)計(jì)存在的不足

(一)體系不統(tǒng)一、不規(guī)范我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)按照組織類別設(shè)立，包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三個(gè)相對(duì)獨(dú)立的組成部分。各組成部分獨(dú)立核算，分別采用不同的會(huì)計(jì)制度，記錄不同的單位在不同階段的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，而且核算重心各不相同。各組成部分之間相互分離，協(xié)調(diào)性較差，缺乏統(tǒng)一的客觀基礎(chǔ)，不能形成有機(jī)整體，不利于全面、準(zhǔn)確地反映政府資金的運(yùn)行情況，不利于政府財(cái)務(wù)報(bào)告的生成及披露，也影響了財(cái)政管理的效果。

(二)核算范圍偏窄，不能全面反映政府資金運(yùn)動(dòng)我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)僅僅反映預(yù)算資金的執(zhí)行情況，核算內(nèi)容主要是財(cái)政收支活動(dòng)，沒有覆蓋全部會(huì)計(jì)要素，對(duì)政府受托管理的資源、政府債權(quán)債務(wù)資金、社會(huì)保障基金等情況沒有進(jìn)行全面反映。一方面，政府對(duì)國有企業(yè)、國有控股公司投出的資本。一般列為當(dāng)年預(yù)算支出，不反映投資形成的產(chǎn)權(quán)；國有資產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓所得，一般列為當(dāng)年預(yù)算收入，不反映政府投資資產(chǎn)的減少、這無法反映政府產(chǎn)權(quán)的規(guī)模、增減變動(dòng)及國有權(quán)益的保全情況，不能及時(shí)為國有資本金的管理和調(diào)控提供科學(xué)依據(jù)。另一方面，固定資產(chǎn)的核算和反映欠缺。目前，總預(yù)算會(huì)計(jì)不核算和反映政府的固定資產(chǎn)。政府固定資產(chǎn)的形成可以看作是政府歷年資金分配形成的資產(chǎn)存量，缺少這類信息則無法體現(xiàn)政府資金運(yùn)動(dòng)的全貌，不能準(zhǔn)確反映政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本情況，不利于政府資金的有效使用，不利于加強(qiáng)財(cái)政管理和監(jiān)督。

(三)缺乏科學(xué)、規(guī)范的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該是一種通用的、全面而系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行情況的規(guī)范化的信息披露方式。迄今為止，我國還沒有實(shí)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。雖然財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)各有一套財(cái)務(wù)報(bào)表，但存在著諸多不足：一是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容不完整。長期以來，預(yù)算會(huì)計(jì)僅側(cè)重預(yù)算資金收支，結(jié)余情況的核算和反映，對(duì)于政府固定資產(chǎn)及其使用情況、政府資本金、債權(quán)債務(wù)、公共產(chǎn)品與服務(wù)成本等有關(guān)信息缺乏披露，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容不能全面、準(zhǔn)確地反映政府財(cái)務(wù)狀況，也不能反映政府績效情況。二是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的公布形式比較簡單。目前政府以向同級(jí)人大報(bào)送政府預(yù)算和決算的形式向社會(huì)公眾披露預(yù)算會(huì)計(jì)信息，財(cái)務(wù)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告相分離，財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性受到質(zhì)疑，不利于社會(huì)公眾了解政府整體財(cái)務(wù)狀況以及監(jiān)督政府資金運(yùn)動(dòng)過程和結(jié)果。

三、治理視角下政府會(huì)計(jì)改革的措施

(一)科學(xué)界定政府會(huì)計(jì)的核算范圍，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制隨著事業(yè)單位改革的深化，事業(yè)單位逐步走向市場化管理，原來的核算制度很難適應(yīng)當(dāng)前和今后預(yù)算管理的實(shí)際情況，如原來屬于全額預(yù)算撥款的學(xué)校，據(jù)有關(guān)資料反映，學(xué)校通過各類創(chuàng)收，目前財(cái)政資金占學(xué)?？傎Y金已不足60％，全額的概念已不再存在。各類社團(tuán)組織目前同樣執(zhí)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度，但按政府會(huì)計(jì)的內(nèi)涵應(yīng)不在政府會(huì)計(jì)的范圍內(nèi)，因此對(duì)政府會(huì)計(jì)的核算范圍應(yīng)重新確定。

隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的完善和公共財(cái)政框架的構(gòu)筑以及部門預(yù)算、國庫集中支付制度、政府采購等改革的不斷深入，權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算會(huì)計(jì)改革已成為財(cái)政體制改革中的重要方向。權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)支持績效導(dǎo)向的政府預(yù)算改革鑒別、控制財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)以及改進(jìn)長期資產(chǎn)管理有重要作用，權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算會(huì)計(jì)改革對(duì)我國經(jīng)濟(jì)體制改革和政治體制改革具有重要意義。是政府轉(zhuǎn)型的需要。權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算會(huì)計(jì)改革過程中最突出的問題是政府、官員、公眾及經(jīng)濟(jì)學(xué)家的質(zhì)疑，但任何改革都牽一發(fā)而動(dòng)全身，必須權(quán)衡各方面利害關(guān)系，將損失和成本降低到最小。權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是財(cái)政體制改革的內(nèi)在要求，也是完善政府預(yù)算會(huì)計(jì)信息的需要。

(二)建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度要進(jìn)行政府會(huì)計(jì)的改革，就必須使政府財(cái)務(wù)報(bào)告從現(xiàn)行的預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告擴(kuò)展為系統(tǒng)、全面的政府財(cái)務(wù)報(bào)告。要建立和健全我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，使財(cái)務(wù)報(bào)告涵蓋所有相關(guān)的政府財(cái)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容。政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)包括財(cái)務(wù)報(bào)告主體、財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容。財(cái)務(wù)報(bào)告主體一般分為基金和政府單位?；饘用尕?cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)著重提供預(yù)算執(zhí)行情況、國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及保值增值方面的信息、社會(huì)保障基金管理和使用情況的信息等。政府單位層面財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)根據(jù)法律規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)告，將各種基金財(cái)務(wù)報(bào)告匯總、合并成政府單位主體的財(cái)務(wù)報(bào)告，以全面反映政府受托責(zé)任的履行情況。此外，政府部門還應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行解釋和介紹，為讀者提供通俗易懂的財(cái)務(wù)信息。財(cái)務(wù)報(bào)告的組成單位應(yīng)除了包含總預(yù)算單位及行政單位外還應(yīng)包含各黨派、人民團(tuán)體、國有一般事業(yè)單位和國有企業(yè)及占有國有資產(chǎn)的其他企業(yè)中由國家享有的國有資產(chǎn)權(quán)益，包括產(chǎn)權(quán)和收益權(quán)。財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)根據(jù)政府的財(cái)務(wù)活動(dòng)、承擔(dān)受托責(zé)任的情況及政府財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的需求加以研究。

(三)建立績效預(yù)算評(píng)價(jià)體系績效預(yù)算是市場經(jīng)濟(jì)條件下政

府管理模式發(fā)展到一定階段。進(jìn)一步加強(qiáng)公共支出管理，提高財(cái)政資金有效性的客觀選擇?？冃ьA(yù)算不僅是預(yù)算方法的一種創(chuàng)新，而且是政府預(yù)算會(huì)計(jì)管理理念的一次革命。績效預(yù)算就是將政府預(yù)算建立在可衡量的績效基礎(chǔ)上，強(qiáng)調(diào)的是“結(jié)果導(dǎo)向”。對(duì)于政府部門來說。公眾對(duì)政府提供公共服務(wù)的質(zhì)量與成本的關(guān)注，有助于促進(jìn)政府決策程序的規(guī)范化和民主化；績效目標(biāo)的確立、績效考評(píng)的執(zhí)行及績效評(píng)價(jià)結(jié)果的公開，有助于強(qiáng)化政府部門的責(zé)任；績效預(yù)算賦予了政府部門更大的預(yù)算執(zhí)行權(quán)，有助于促使政府部門按照成本效益原則優(yōu)化資源配置。對(duì)于財(cái)政部門來說，績效預(yù)算改革有助于促進(jìn)財(cái)政管理方式的創(chuàng)新與變革，有助于提高財(cái)政資金的使用效率。在我國，績效預(yù)算改革應(yīng)當(dāng)是在繼續(xù)推進(jìn)政府預(yù)算管理與會(huì)計(jì)的各項(xiàng)改革基礎(chǔ)上建立起完善的績效評(píng)價(jià)體系，將績效預(yù)算的理念引入到我國的政府預(yù)算管理與會(huì)計(jì)中。具體內(nèi)容包括：

(1)確定績效評(píng)價(jià)內(nèi)容。我國政府預(yù)算績效評(píng)價(jià)應(yīng)涵蓋政府所有的公共支出，績效評(píng)價(jià)的內(nèi)容應(yīng)不僅包括“量”的考評(píng)還應(yīng)包括“質(zhì)”的考評(píng)，具體來說有四個(gè)方面：一是績效目標(biāo)的合理性、科學(xué)性評(píng)價(jià)，即要求各部門在向財(cái)政部門申報(bào)預(yù)算資金項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)制定合理、科學(xué)、明確的績效目標(biāo)，使之與預(yù)算執(zhí)行結(jié)果掛鉤，并作為編制績效預(yù)算的基礎(chǔ)和依據(jù)。二是財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)，即對(duì)項(xiàng)目資金的落實(shí)與使用、經(jīng)費(fèi)投入與產(chǎn)出比較、財(cái)務(wù)信息質(zhì)量、財(cái)務(wù)管理狀況等方面進(jìn)行評(píng)價(jià)。三是對(duì)績效目標(biāo)完成情況的評(píng)價(jià)，即通過對(duì)項(xiàng)目實(shí)際執(zhí)行情況與績效目標(biāo)的對(duì)比分析，評(píng)價(jià)績效目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，并對(duì)其原因進(jìn)行分析。四是持續(xù)效能及影響力的評(píng)價(jià)，即對(duì)項(xiàng)目完成后產(chǎn)生的效用及其對(duì)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、環(huán)境等方面的影響進(jìn)行評(píng)價(jià)。

(2)建立績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，編制產(chǎn)出與績效分析表?？冃гu(píng)價(jià)首先要求建立完整的財(cái)政預(yù)算支出績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，使項(xiàng)目的績效目標(biāo)能夠量化和具體化，為評(píng)價(jià)各類項(xiàng)目的績效提供技術(shù)支持。最直接的績效評(píng)價(jià)指標(biāo)是計(jì)算投入產(chǎn)出比，由于政府預(yù)算的特殊性，應(yīng)根據(jù)不同部門來設(shè)定績效評(píng)價(jià)指標(biāo)，如對(duì)警察的績效評(píng)價(jià)不能只片面地強(qiáng)調(diào)逮捕人數(shù)的多少或犯罪率的高低，還應(yīng)特別注意績效評(píng)估對(duì)其行為的影響。最后，在指標(biāo)執(zhí)行的基礎(chǔ)上，應(yīng)編制產(chǎn)出與績效分析表以評(píng)價(jià)其業(yè)績。

篇5

在資產(chǎn)負(fù)債表三個(gè)要素資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)中，資產(chǎn)、負(fù)債是所在組織（營利組織一企業(yè)、非營利組織一財(cái)政、行政和事業(yè)單位）共有的會(huì)計(jì)要素，而凈資產(chǎn)是預(yù)算會(huì)計(jì)有的。它們之間的關(guān)系等式為：資產(chǎn)＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)。在預(yù)算會(huì)計(jì)中，資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)（企業(yè)會(huì)計(jì)中稱為所有者權(quán)益）三個(gè)要素有著不同于在企業(yè)會(huì)計(jì)中的特點(diǎn)。主要表現(xiàn)如下：

第一，行政事業(yè)單位的資產(chǎn)通常不使用“擁有或控制”這一企業(yè)會(huì)計(jì)常用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，而使用“占用或使用”這一標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)資產(chǎn)。因?yàn)樾姓聵I(yè)單位的資產(chǎn)具有取得的無償性和使用的非經(jīng)營性或非盈利性的特點(diǎn)（除開事業(yè)單位的附屬企業(yè)和已納入企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系的事業(yè)單位），特別是行政單位的資產(chǎn)尤其是固定資產(chǎn)通常由政府直接提供的，而不需由行政單位用其業(yè)務(wù)收入去購買。

第二，預(yù)算會(huì)計(jì)中資產(chǎn)有限定性和非限定性之分。資產(chǎn)的限定性，是指資產(chǎn)的提供者（包括撥款人和贈(zèng)與人）對(duì)所提供的資產(chǎn)規(guī)定一定的限制，撥款人和贈(zèng)與人通常是以通過法規(guī)、行政命令或協(xié)議等方式對(duì)其所提供的資產(chǎn)附加限制，接受資產(chǎn)的非營利組織必須給予以遵守。從時(shí)間角度看，限定性有暫時(shí)性限定和永久性限定之分。與此相對(duì)應(yīng)，其他資產(chǎn)可歸為非限定性資產(chǎn)。資產(chǎn)的限定性是非營利組織區(qū)別于營利組織的一個(gè)獨(dú)特方面。

第三，非營利組織的負(fù)債主要表現(xiàn)為流動(dòng)負(fù)債。如財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的負(fù)債主要表現(xiàn)為高信用的國債以及因財(cái)政周轉(zhuǎn)金的融通而形成的借入財(cái)政周轉(zhuǎn)金和因體制結(jié)算而形成的與上級(jí)往來等流動(dòng)負(fù)債；由于國家規(guī)定行政事業(yè)單位都不得以發(fā)行債券的方式來籌集長期資金，同時(shí)銀行也一般只對(duì)其提供短期借款而基本上很少提供長期貨款，所以行政事業(yè)單位的負(fù)債主要是流動(dòng)負(fù)債。因而非營利組織基本不存在資本結(jié)構(gòu)問題及利用杠桿作用問題，但是這卻是以盈利為目的的經(jīng)營性組織-企業(yè)必須考慮的問題。

第四，預(yù)算會(huì)計(jì)中資產(chǎn)與負(fù)債的差額采用“凈資產(chǎn)”稱謂，這與國際通行的用法一致。企業(yè)會(huì)計(jì)中與之相對(duì)的概念是“所有者權(quán)益”，它是各種投資者對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)；同時(shí)，它也是與債權(quán)人權(quán)益相聯(lián)系的概念，它們共同構(gòu)成“權(quán)益”概念。顯然預(yù)算會(huì)計(jì)中的這個(gè)差額沒有上述明確的所有者權(quán)益特征。因而在預(yù)算會(huì)計(jì)中采用“凈資產(chǎn)”命名以區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)的“所有者權(quán)益”命名是很有必要的，也是非常合適的。

具體地說，與企業(yè)所有者權(quán)益相比較，非營利組織的凈資產(chǎn)要素，具有以下基本特征：

1、非營利組織不存在現(xiàn)實(shí)的所有者，其凈資產(chǎn)不體現(xiàn)企業(yè)那樣的所有者權(quán)益。

2、出資者，如撥款人、捐款人，是非營利組織凈資產(chǎn)名義上的所有者，他們不要求出售、轉(zhuǎn)讓或索償其所提供的資財(cái)，也不要求憑借其所提供的資財(cái)獲得經(jīng)濟(jì)上的利益。

3、實(shí)際上，非營利組織由于不以營利為目的，客觀上也無法為其資財(cái)?shù)奶峁┱邘斫?jīng)濟(jì)上的利益。

4、現(xiàn)實(shí)中，非營利組織的一些資財(cái)提供者通常對(duì)其所提供資財(cái)?shù)氖褂?、維持規(guī)定某些限定，即非營利組織的某些凈資產(chǎn)具有限定性。同資產(chǎn)的限定性一樣，對(duì)凈資產(chǎn)的限定也可分為暫時(shí)性限定與永久性限定。

二、收入支出表要素

預(yù)算會(huì)計(jì)中收入支出表的等式關(guān)系為：收入－支出＝結(jié)余。其中，收入要素與營利組織的收入要素有著顯著的差別，而支出要素是其特有的，“結(jié)余”沒有作為一個(gè)會(huì)計(jì)要素。具體分析如下；

第一，非營利組織的收入具有以下特殊性：

從性質(zhì)看，非營利組織取得的收入是為了補(bǔ)償支出，而不是為了營利；提品或勞務(wù)等活動(dòng)的價(jià)格或收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不完全按照市場經(jīng)濟(jì)價(jià)值規(guī)律來決定，甚至無償提供或免費(fèi)服務(wù)。即非營利組織就其所提供的產(chǎn)品或勞務(wù)通常取得較低的收入或者甚至不取得收入；政府撥款一方面是為非營組織的存續(xù)發(fā)展，另一方面含有補(bǔ)貼性質(zhì)。即有些撥款屬于對(duì)低價(jià)格、低收費(fèi)服務(wù)的一種彌補(bǔ)。從口徑看，非營利組織的收入是大口徑的而完全不同于營利組織小口徑收入概念。非營利組織的收入不僅包括業(yè)務(wù)收入，還包括投資利益、利息收入、捐贈(zèng)收入和政府性的各類撥款等。

從限定看，非營利組織的收入有限定性與非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人關(guān)于這筆款項(xiàng)有規(guī)定的使用要求或期限，那么這筆接受的捐贈(zèng)收入就屬于限定性的收入。

第二，非營利組織的支出要素在設(shè)計(jì)上，需要與收入要素相配合。同時(shí)支出與企業(yè)會(huì)計(jì)的費(fèi)用相比在許多方面有特殊性。

從功能和目的看，非營利組織的支出有著財(cái)政資金再分配以及按照預(yù)算向所屬單位撥出經(jīng)費(fèi)的性質(zhì)。

從口徑看，與收入的大口徑相一致，非營利組織的支出也是大口徑的。非營利組織的支出不僅包括費(fèi)用性支出（狹義費(fèi)用），還包括資本性支出。

從限定看，與限定收入與非限定性收入的區(qū)分相一致，非營利組織的支出也可分為限定性支出和非限定性支出，這也是資財(cái)提供者的規(guī)定要求使然。

從確認(rèn)看，非營利組織的支出的確認(rèn)有的采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，有的采用收付實(shí)現(xiàn)制。而費(fèi)用的確認(rèn)基本采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

從成本核算看，非營利組織的產(chǎn)品、勞務(wù)、項(xiàng)目等，需要單獨(dú)核算成本的，可以另外單獨(dú)核算處理，這并不否認(rèn)支出要素的內(nèi)涵與外延。

第三，結(jié)余是非營利組織在一定期間收入與支出相抵后的差額。由于非營利組織不以營利為目的，其收入與支出的確認(rèn)口徑與企業(yè)收入與費(fèi)用的確認(rèn)口徑有著明顯的差別。非營利組織的結(jié)余與企業(yè)利潤相比，有著明顯的特殊性，主要表現(xiàn)如下：

1、非營利組織的收入與支出通常也有差額，這個(gè)差額并不表現(xiàn)為利潤（或虧損），而表現(xiàn)為結(jié)余（或負(fù)結(jié)余）。但非營利組織并不追求這個(gè)余額，而是客觀以予以反映，以提供有用的會(huì)計(jì)信息。

2、在性質(zhì)上，非營組織的結(jié)余表現(xiàn)凈資產(chǎn)的變動(dòng)，其屬性為凈資產(chǎn)，而企業(yè)的利潤表現(xiàn)為所有者權(quán)益的變動(dòng)。

3、企業(yè)利潤存在分配問題并且（正）利潤必須履行納稅義務(wù)。非營利組織的結(jié)余一般不存在分配問題。非營利組織正結(jié)余不需履行納稅義務(wù)，負(fù)結(jié)余實(shí)質(zhì)上是對(duì)凈資產(chǎn)的沖減。

4、非營利組織的結(jié)余沒有明確的方向性，而企業(yè)利潤表現(xiàn)為貸方余額。

5、非營利組織的結(jié)余有限定性與非限定性只分。限定性結(jié)余是限定性收入與限定性支出相抵后的結(jié)余，非限定性結(jié)余是非限定性收入與非限定性支出相抵后的結(jié)余。

正因?yàn)槿绱?，結(jié)余是否作為非營利組織的一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素，存在不同觀點(diǎn)。

贊成把結(jié)余作為一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素的觀點(diǎn)認(rèn)為，如同企業(yè)會(huì)計(jì)的收入、費(fèi)用和利潤三要素構(gòu)成企業(yè)“損益表”的基礎(chǔ)一樣，收入、支出和結(jié)余三要素構(gòu)成了預(yù)算會(huì)計(jì)的第二等式：收入－支出＝結(jié)余，可以作為“收入支出表”的基礎(chǔ)，以系統(tǒng)完整地反映非營利組織的收支情況及其結(jié)果。而且關(guān)心非營利組織收支情況及其結(jié)果的會(huì)計(jì)信息使用者，也當(dāng)然希望能提供有關(guān)結(jié)余的信息。超級(jí)秘書網(wǎng)

不贊成把結(jié)余作為一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素的觀點(diǎn)認(rèn)為，其一，結(jié)余的本質(zhì)屬性為凈資產(chǎn)，其作為獨(dú)立要素的經(jīng)濟(jì)意義不大。其二，對(duì)非營利組織來說，重要的是年度預(yù)算的執(zhí)行情況。結(jié)余作為一個(gè)要素，平時(shí)無法反映出收支結(jié)余情況的真實(shí)結(jié)果，即沒有實(shí)際的內(nèi)容。其三，結(jié)余作為預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，有很大的不確定性，可能有，也可能沒有；可能是貸方余額，也可能是借方余額。那么連余額的方向性都無法確定，作為要素是不合適的。

當(dāng)然，最終結(jié)余沒有作為獨(dú)立要素。而實(shí)際上，不將結(jié)余作為獨(dú)立會(huì)計(jì)要素并不影響預(yù)算收支以及結(jié)余的核算和對(duì)預(yù)算執(zhí)行的檢查分析。

三、結(jié)束語

預(yù)算會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)的兩大分支之一，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在政府和事業(yè)單位等非營利組織中的運(yùn)用。但與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，預(yù)算會(huì)計(jì)有著諸多明顯的特殊性。從最基本的理論問題出發(fā)，探討預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)報(bào)告等的基本理論是非常必要的。本文對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)要素這一基本理論問題進(jìn)行了初步探討，并對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)要素具有的特殊性做出了較全面的分析研究，目的在于拋磚引玉，引起會(huì)計(jì)理論工作者對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)基本理論的關(guān)注與重視。

[參考文獻(xiàn)]

l、中華人民共和國財(cái)政部：財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度，行政單位會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，1997年、1998年開始實(shí)施

篇6

【中圖分類號(hào)】 F810.6 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）04-0002-04

一、引言

如果說財(cái)政預(yù)算系統(tǒng)提供“第一道防火墻”――用以防止盜用和挪用并有效利用公共資源[1]，那么，政府會(huì)計(jì)就是第二道防火墻。作為財(cái)政管理的技術(shù)基礎(chǔ)，政府會(huì)計(jì)用以合理地確保：財(cái)務(wù)交易得到適當(dāng)記錄，預(yù)算執(zhí)行的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制，準(zhǔn)確核算政府活動(dòng)的完全成本?；诘谝粋€(gè)目的而發(fā)展起來的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（Financial Accounting）涵蓋現(xiàn)金（收付實(shí)現(xiàn)制）會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)（應(yīng)計(jì)制）會(huì)計(jì)兩個(gè)基本的次級(jí)分支，以及作為兩者變體的修正現(xiàn)金會(huì)計(jì)和修正權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)。使用現(xiàn)金會(huì)計(jì)記錄政府活動(dòng)構(gòu)成任何政府會(huì)計(jì)體系的底線：即使沒有其他分支，現(xiàn)金會(huì)計(jì)亦絕對(duì)不可或缺。正因?yàn)槿绱耍F(xiàn)金會(huì)計(jì)在公共部門具有久遠(yuǎn)的歷史，而且將持續(xù)存在下去。

然而，簡潔而低成本的現(xiàn)金會(huì)計(jì)亦有其局限性：不能提供預(yù)算執(zhí)行控制和完全成本的充分信息。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)將交易記錄的范圍擴(kuò)展到資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)，從而提供了更全面的成本信息。但是，預(yù)算執(zhí)行控制所要求的那些信息類型――與撥款使用相關(guān)的信息，依然無法呈現(xiàn)在權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)中。只有訴諸基于支出周期（Expenditure Cycle）的預(yù)算會(huì)計(jì)――真正意義上的預(yù)算會(huì)計(jì)（Budgetary Accounting），這個(gè)問題才能得到解決。

此外，權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)雖然包含了“費(fèi)用”要素，從而為核算公共部門的完全成本提供了基礎(chǔ)，但依然無法解決財(cái)政績效（Fiscal Performance）管理面對(duì)的一個(gè)關(guān)鍵問題：將相關(guān)的成本費(fèi)用準(zhǔn)確追蹤到特定規(guī)劃（Program）下的作業(yè)（Activity）、產(chǎn)出（Output）和成果（Outcome）上，這正是成本會(huì)計(jì)（Cost Accounting）面對(duì)的中心任務(wù)。與私人部門相比，公共部門開發(fā)成本會(huì)計(jì)的難度大得多，但其意義和價(jià)值毋庸置疑。

近年來，隨著績效管理理念與實(shí)踐的興起①，準(zhǔn)確核算與跟蹤產(chǎn)出和成果的完全成本（Full Cost）的訴求得到強(qiáng)化。廣義的績效主題涵蓋公共服務(wù)外包、政府購買和PPP（公私伙伴關(guān)系）模式，以及更為“激進(jìn)”的、與傳統(tǒng)投入預(yù)算相對(duì)應(yīng)的績效預(yù)算。沒有微觀層次上對(duì)產(chǎn)出與成果的完全成本的核算與跟蹤，達(dá)成績效管理的目標(biāo)是不可能的。畢竟，績效（Performance）概念的兩個(gè)基本成分就是“所得”與“所失”的比較，后者通常需要完全成本的表達(dá)?，F(xiàn)金（流出）并不代表完全成本――某些情況下只占完全成本的一小部分，因此，現(xiàn)金會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的決策――將“所得”與消耗的現(xiàn)金資源進(jìn)行比較，其可信性和可靠性都高度令人質(zhì)疑。

迄今為止，中國的政府會(huì)計(jì)改革將重心置于開發(fā)權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告上，預(yù)算會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)開發(fā)一直沒有提上日程。官方和主流話語使用的“預(yù)算會(huì)計(jì)”并非真正的預(yù)算會(huì)計(jì)，看看其會(huì)計(jì)要素的界定就一目了然：“收入”“支出”和作為兩者差額的“預(yù)算結(jié)余”典型地屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，而非預(yù)算會(huì)計(jì)要素?；谶@些要素產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息對(duì)預(yù)算執(zhí)行控制的價(jià)值相當(dāng)有限。由此可知，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)有其名無其實(shí)。

真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)的缺失，顯示中國政府會(huì)計(jì)體系殘缺不全的現(xiàn)實(shí)。假以時(shí)日，將嚴(yán)重拖累現(xiàn)代財(cái)政制度建構(gòu)和公共部門治理改革，兩者都高度依賴政府會(huì)計(jì)體系的支撐。當(dāng)務(wù)之急，莫過于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)三個(gè)分支的功能與差異建立清晰認(rèn)知，在此基礎(chǔ)上辨識(shí)與確立政府會(huì)計(jì)改革的優(yōu)先議程。這正是本文的主旨所在。

二、分立預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)是用于追蹤政府撥款及其使用的政府會(huì)計(jì)，又稱撥款會(huì)計(jì)?；诠藏?cái)政管理和制定決策的目的，每個(gè)國家都需要通過預(yù)算會(huì)計(jì)來追蹤和記錄涉及撥款及其使用的營運(yùn)事項(xiàng)，其核算范圍覆蓋撥款（包括撥款的分配和撥款的增減變動(dòng)）、承諾、核實(shí)（服務(wù)交付）階段的支出以及付款階段的資金撥付。民主治理要求預(yù)算文件作為法定文件（Legal Document）s束行政管理者的活動(dòng)，而預(yù)算文件必須借助預(yù)算會(huì)計(jì)來準(zhǔn)備并證實(shí)其法定合規(guī)性[2]。

以上四個(gè)階段構(gòu)成完整的支出周期，用于刻畫“預(yù)算執(zhí)行過程”的循環(huán)特征：始于撥款（預(yù)算授權(quán)），經(jīng)由支出承諾和交付核算，終于公款流出政府（流向收款人）。預(yù)算執(zhí)行就是由相互繼起的支出周期構(gòu)成的支柱循環(huán)，這一循環(huán)提供了逐筆、全程和實(shí)時(shí)追蹤公款流動(dòng)的“預(yù)算執(zhí)行信息”。成本會(huì)計(jì)無法提供這些信息，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（包括現(xiàn)金會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)）的視野則過于狹隘：缺失對(duì)支出周期中上游信息的記錄②。

部分地由于這一原因，在當(dāng)前政府會(huì)計(jì)和信息系統(tǒng)中，很難設(shè)想包括各級(jí)人大在內(nèi)的監(jiān)管部門能夠有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程。

多年來，中國為“加強(qiáng)人大財(cái)政監(jiān)督”采取了許多措施，但所有這些努力都出現(xiàn)了方向性偏差：沒有集中精力開發(fā)基于支出周期的預(yù)算會(huì)計(jì)技術(shù)，以及以預(yù)算會(huì)計(jì)信息為核心的互聯(lián)互通的信息系統(tǒng)建設(shè)，以致人大對(duì)預(yù)算執(zhí)行信息的“不知情”――包括無法真正了解預(yù)算執(zhí)行究竟到了哪一步――非常嚴(yán)重。在這種情況下，有意義的財(cái)政監(jiān)督從何談起？財(cái)政審計(jì)面對(duì)的問題如此類似。

就技術(shù)能力而言，建構(gòu)真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)并不存在實(shí)質(zhì)困難。所以，預(yù)算會(huì)計(jì)改革動(dòng)力不足和滯后的根源，主要源于支持性改革環(huán)境的缺失，而后者又與缺失對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的專業(yè)理解及其內(nèi)在價(jià)值的認(rèn)知密切相關(guān)。

低看預(yù)算會(huì)計(jì)、高看權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的傾向在學(xué)界和政府中都很普遍，這正是導(dǎo)致開發(fā)權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)興趣遠(yuǎn)高于預(yù)算會(huì)計(jì)的主要原因。這項(xiàng)改革的主要價(jià)值在于彌補(bǔ)現(xiàn)金會(huì)計(jì)的局限性，但即使精心設(shè)計(jì)與實(shí)施，也無法取代真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的所有要素幾乎與A算執(zhí)行過程“不搭界”，即無力提供始于撥款（授權(quán)）終于付款的連續(xù)、完整和動(dòng)態(tài)的畫面。一般地講，依賴現(xiàn)金會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)達(dá)成對(duì)公共資金的逐筆、全程和實(shí)時(shí)監(jiān)控，猶如天方夜譚。

預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能差異也表現(xiàn)為“內(nèi)外有別”。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)顯著特征是受GAAP規(guī)范，主要通過對(duì)外報(bào)告與披露滿足外部使用者的信息需求。預(yù)算會(huì)計(jì)無須遵從這樣的規(guī)范――迄今為止并不存在這樣的地區(qū)性或國際性規(guī)范，反映了預(yù)算制度受各國特定政治、歷史與環(huán)境制約的固有特性，從而使預(yù)算會(huì)計(jì)的功能大體上限定于提供內(nèi)部管理（預(yù)算執(zhí)行過程的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制）資訊。簡而言之，預(yù)算會(huì)計(jì)主要提供“內(nèi)賬”，用以滿足政府自身（內(nèi)部使用者）的信息需求；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要提供“外賬”，以滿足組織外部的利益相關(guān)者的信息需求，盡管兩者的界限并非絕對(duì)。

功能差異也帶來了信息來源與性質(zhì)的差異。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架內(nèi)，無論現(xiàn)金基礎(chǔ)還是權(quán)責(zé)基礎(chǔ)，都不能提供監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行所需要的關(guān)鍵信息，包括預(yù)算授權(quán)、支出承諾和應(yīng)計(jì)支出信息。同樣，在預(yù)算會(huì)計(jì)框架下，與支出周期各階段交易相關(guān)的信息，并不能完整地反映政府的財(cái)務(wù)狀況。政府財(cái)務(wù)狀況的披露要求完整地記錄政府資產(chǎn)與負(fù)債，也要求完全成本信息，這些信息都不是在支出周期中產(chǎn)生的，它們獨(dú)立于預(yù)算的運(yùn)營過程。確切地講，它們是在預(yù)算運(yùn)營流程之外產(chǎn)生的。

由此可知，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之外發(fā)展功能獨(dú)立的預(yù)算會(huì)計(jì)有其厚實(shí)的客觀基礎(chǔ)。一種選擇是采取類似美國的“兩賬分立”模式：一筆交易，同時(shí)做“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄”和“預(yù)算會(huì)計(jì)分錄”，很復(fù)雜。美國標(biāo)準(zhǔn)總分類賬中有4 000個(gè)用于預(yù)算會(huì)計(jì)的相互獨(dú)立的自求平衡的賬戶組，而其他的賬戶是用于權(quán)益會(huì)計(jì)（Proprietary Accounting）的，兩套賬戶的存在使得設(shè)計(jì)及實(shí)施會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)變得相當(dāng)復(fù)雜[3]。更好的選擇是“兩賬合一”：只做一套財(cái)務(wù)賬，然后再補(bǔ)充和調(diào)整為預(yù)算賬，積累經(jīng)驗(yàn)和取得進(jìn)展后再從中獨(dú)立出來。此為上策。

三、發(fā)展獨(dú)立的政府成本會(huì)計(jì)

在過去，成本會(huì)計(jì)被認(rèn)為是一種用各種技術(shù)將成本分配到特定成本對(duì)象（比如某一活動(dòng)成本、生產(chǎn)產(chǎn)品成本或提供勞務(wù)成本）上的會(huì)計(jì)方法。在這種觀點(diǎn)下，成本會(huì)計(jì)為實(shí)施權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)提供支持。成本會(huì)計(jì)現(xiàn)在被看作提供關(guān)于政府活動(dòng)的成本信息和相關(guān)數(shù)據(jù)，用以滿足各種管理決策的信息需要。

除了在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理中決定存貨或其他類型財(cái)產(chǎn)價(jià)值的傳統(tǒng)作用外，成本會(huì)計(jì)還承擔(dān)了許多根本的管理職能，主要包括預(yù)算制定、成本控制、服務(wù)定價(jià)、績效評(píng)價(jià)、規(guī)劃評(píng)估和各種經(jīng)濟(jì)抉擇（比如服務(wù)外包）。

采用現(xiàn)金基礎(chǔ)的政府通過以支出信息為基礎(chǔ)開展成本分析，以及資產(chǎn)確認(rèn)和消耗的估計(jì)，也能提供近似的成本信息。采用權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的政府可通過相關(guān)會(huì)計(jì)科目的分析，獲得管理決策所需要的成本信息。當(dāng)前國際上主流的看法是：在確定如何提高可用信息的質(zhì)量時(shí)，除了考慮財(cái)務(wù)報(bào)告采納權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)，還應(yīng)該考慮使用成本會(huì)計(jì)進(jìn)行管理的優(yōu)點(diǎn)，績效評(píng)價(jià)與管理是其中最關(guān)鍵的方面。政府的本質(zhì)是服務(wù)人民，具體而言，就是以合理的完全成本提供足夠數(shù)量與質(zhì)量的產(chǎn)出，以促進(jìn)意欲的財(cái)政成果。政府不僅要對(duì)產(chǎn)出和成果負(fù)責(zé)，還應(yīng)對(duì)這些產(chǎn)出和成果所消耗的成本負(fù)責(zé)?？梢灶A(yù)料，成本會(huì)計(jì)的使用范圍和重要性，將隨著績效管理的擴(kuò)展而得到擴(kuò)展與提升。

權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)不能代替成本的主要原因之一是：需要開發(fā)獨(dú)立的成本會(huì)計(jì)技術(shù)才能得到預(yù)期成本――區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的實(shí)際成本。許多重要的管理決策考慮的成本不是歷史成本，而是預(yù)期的未來成本――只有未來才是相關(guān)的，包括：固定成本與變動(dòng)成本、直接成本與間接成本、生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本、可控成本與不可控成本。這些成本信息對(duì)于實(shí)施績效管理和績效預(yù)算特別有用，并且大多不出現(xiàn)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的“費(fèi)用”要素中。

評(píng)價(jià)財(cái)政績效尤其需要大量詳細(xì)的關(guān)于作業(yè)層面的成本信息，作業(yè)成本法（ABC：Activity-based Costing）作為政府成本會(huì)計(jì)的精髓，尤其需要被獨(dú)立開發(fā)。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)為核算成本提供了一個(gè)很好的框架，但在精細(xì)地核算公共組織運(yùn)行成本方面，單純的權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)是不夠的，需要有更加專業(yè)化的成本會(huì)計(jì)作為補(bǔ)充?；诖?，目前許多發(fā)達(dá)國家已經(jīng)開發(fā)了應(yīng)用于公共部門的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，用以支持績效導(dǎo)向的預(yù)算和財(cái)政管理。一旦預(yù)算申請(qǐng)要與最終成果相聯(lián)系，預(yù)算與會(huì)計(jì)系統(tǒng)的功能就需要從主要強(qiáng)制控制，轉(zhuǎn)向更多地進(jìn)行計(jì)劃和管理[4]。在這種情況下，績效管理就對(duì)成本會(huì)計(jì)提出了日益增長的需求。

一般地講，成本基礎(chǔ)（成本制）是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的另一種變體，并不是一個(gè)完整的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，但在公共組織出售商品與服務(wù)（如醫(yī)院）定價(jià)等場合很有用。成本基礎(chǔ)的特征如下：（1）以使用或消耗資源概念來確認(rèn)交易；（2）成本會(huì)計(jì)旨在記錄提供商品與服務(wù)的成本；（3）屬于會(huì)計(jì)系統(tǒng)的附加內(nèi)容而不是提供信息的一種基本方法。

與績效計(jì)量相關(guān)的成本核算，一般包括以下步驟：（1）區(qū)分直接成本與間接成本；（2）將所有成本費(fèi)用歸集到產(chǎn)出上；（3）將成本分配到成果上。

就前景而言，財(cái)政壓力的持續(xù)強(qiáng)化也要求加快政府會(huì)計(jì)技術(shù)的開發(fā)。自2011年開始，隨著經(jīng)濟(jì)中低速增長的“新常態(tài)”的來臨，中國歷時(shí)約15年的財(cái)政收入超高速增長時(shí)代結(jié)束了，但財(cái)政支出壓力有增無減。在這種情況下，采用成本會(huì)計(jì)技術(shù)幫助管控公共部門成本費(fèi)用的重要性和緊迫性劇增。

對(duì)績效的關(guān)注和追求進(jìn)一步強(qiáng)化了成本會(huì)計(jì)的需求。績效管理的本質(zhì)是：政府應(yīng)以合理成本向其公民提供數(shù)理充分、質(zhì)量可靠、及時(shí)、平等和渠道暢通的基本公共服務(wù)。在競爭日趨激烈的全球化時(shí)代，那些無力以合理成本提供服務(wù)的國家，必將淪為國際舞臺(tái)上的二流甚至三流國家。

如同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)一樣，在公共部門中應(yīng)用成本會(huì)計(jì)亦有困難和局限性。主要的技術(shù)性困難出現(xiàn)在完整收集成本費(fèi)用數(shù)據(jù)，并按相關(guān)性原則大致準(zhǔn)確地追蹤到特定規(guī)劃、產(chǎn)出及其成果上，但界定與計(jì)量產(chǎn)出――更不用說成果――在許多情況下并非易事，這在“上游集體物品”如法律、司法服務(wù)與公共政策領(lǐng)域尤其明顯。相比之下，貼近公眾的“下游集體物品”如垃圾采集與處理等“民生”領(lǐng)域，難度小得多。其他困難包括預(yù)算分類與會(huì)計(jì)分類系統(tǒng)及其匹配性。但主要的困難出現(xiàn)在政治意愿上，后者又取決于許多因素，包括政府是否面對(duì)緊迫的財(cái)政壓力。即使這些壓力十分明顯，控制成本與支出的政治意愿也可能不足。畢竟，公眾（而非“內(nèi)部人”）才是公共部門成本費(fèi)用的真正承擔(dān)者。

成本計(jì)亦有其局限性。即使公共部門的成本會(huì)計(jì)得到精心設(shè)計(jì)與實(shí)施并且運(yùn)轉(zhuǎn)良好，對(duì)預(yù)算執(zhí)行控制的作用也是支持性的而非主導(dǎo)性的，更不是替代性的。相對(duì)于成本信息而言，開發(fā)全面的預(yù)算會(huì)計(jì)技術(shù)，用以系統(tǒng)改進(jìn)與強(qiáng)化預(yù)算編制、執(zhí)行控制以及預(yù)算評(píng)估與分析，在中國現(xiàn)實(shí)背景下更具優(yōu)先性。這也是本文致力闡明的一項(xiàng)改革議程：開發(fā)成本會(huì)計(jì)與開發(fā)全面的預(yù)算會(huì)計(jì)都是需要的，但后者應(yīng)置于更優(yōu)先的位置。

四、結(jié)語

由于對(duì)“功能分立與互補(bǔ)”以及預(yù)算會(huì)計(jì)的相對(duì)優(yōu)先性認(rèn)知不足，現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)在體系上并不完整，偏重現(xiàn)金會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，相對(duì)缺失了真正意義上的預(yù)算會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)，表明建構(gòu)良好的政府會(huì)計(jì)方面還有很長的路要走。

沒有良好的政府會(huì)計(jì)提供的技術(shù)與管理支持，將既不會(huì)有安全的政府，也不會(huì)有積極作為的政府?！鞍踩保?quán)力得到有效制衡與監(jiān)管）的財(cái)務(wù)底線是：確保對(duì)政府活動(dòng)進(jìn)行完整的會(huì)計(jì)記錄和預(yù)算執(zhí)行控制；“積極作為”的財(cái)務(wù)底線是：保持對(duì)公共官員以合理成本交付服務(wù)的激勵(lì)。由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)三個(gè)分支構(gòu)成的政府會(huì)計(jì)體系，能夠最優(yōu)地支持這些功能。

三個(gè)分支在功能上，進(jìn)而在信息類型上存在根本差異，因而需要獨(dú)立開發(fā)：任何一個(gè)都無法替代其他分支發(fā)揮作用。與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)相比，預(yù)算會(huì)計(jì)的獨(dú)特之處，主要在于提供了支持對(duì)預(yù)算執(zhí)行過程進(jìn)行財(cái)務(wù)合規(guī)性（Compliance）控制的關(guān)鍵信息，從而確認(rèn)“行為對(duì)錯(cuò)”――區(qū)別于前兩個(gè)分支關(guān)切的“結(jié)果好壞”。對(duì)行為對(duì)錯(cuò)的關(guān)切在公共部門尤其重要，因?yàn)樗鼛椭覀兣袛喙蛡兪欠裨谧稣_的事、正解地做事以及負(fù)責(zé)地做事。這些都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)無力達(dá)成的功能。

然而，當(dāng)前的政府會(huì)計(jì)改革戰(zhàn)略存在方向性偏差：將發(fā)展權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)置于比發(fā)展真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)更優(yōu)先的位置。本文建議優(yōu)先開發(fā)基于支出周期的預(yù)算會(huì)計(jì)方法與技術(shù)，并與現(xiàn)金會(huì)計(jì)相結(jié)合，至少應(yīng)優(yōu)先開發(fā)承諾―現(xiàn)金基礎(chǔ)的雙重記錄的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，后者在歐洲大陸被普遍采用[5]并經(jīng)歷了時(shí)間考驗(yàn)。另一個(gè)建議是：在開發(fā)權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的同時(shí)一并開發(fā)成本會(huì)計(jì)技術(shù)，尤其是開發(fā)作業(yè)成本法以支持績效導(dǎo)向的財(cái)政管理。

【參考文獻(xiàn)】

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篇7

然而，簡潔而低成本的現(xiàn)金會(huì)計(jì)亦有其局限性：不能提供預(yù)算執(zhí)行控制和完全成本的充分信息。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)將交易記錄的范圍擴(kuò)展到資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)，從而提供了更全面的成本信息。但是，預(yù)算執(zhí)行控制所要求的那些信息類型與撥款使用相關(guān)的信息，依然無法呈現(xiàn)在權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)中。只有訴諸基于支出周期(Expenditure Cycle)的預(yù)算會(huì)計(jì)真正意義上的預(yù)算會(huì)計(jì)(Budgetary Accounting)，這個(gè)問題才能得到解決。

此外，權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)雖然包含了費(fèi)用要素，從而為核算公共部門的完全成本提供了基礎(chǔ)，但依然無法解決財(cái)政績效(Fiscal Performance)管理面對(duì)的一個(gè)關(guān)鍵問題：將相關(guān)的成本費(fèi)用準(zhǔn)確追蹤到特定規(guī)劃(Program)下的作業(yè)(Activity)、產(chǎn)出(Output)和成果(Outcome)上，這正是成本會(huì)計(jì)(Cost Accounting)面對(duì)的中心任務(wù)。與私人部門相比，公共部門開發(fā)成本會(huì)計(jì)的難度大得多，但其意義和價(jià)值毋庸置疑。

近年來，隨著績效管理理念與實(shí)踐的興起，準(zhǔn)確核算與跟蹤產(chǎn)出和成果的完全成本(Full Cost)的訴求得到強(qiáng)化。廣義的績效主題涵蓋公共服務(wù)外包、政府購買和PPP(公私伙伴關(guān)系)模式，以及更為激進(jìn)的、與傳統(tǒng)投入預(yù)算相對(duì)應(yīng)的績效預(yù)算。沒有微觀層次上對(duì)產(chǎn)出與成果的完全成本的核算與跟蹤，達(dá)成績效管理的目標(biāo)是不可能的。畢竟，績效(Performance)概念的兩個(gè)基本成分就是所得與所失的比較，后者通常需要完全成本的表達(dá)?，F(xiàn)金(流出)并不代表完全成本某些情況下只占完全成本的一小部分，因此，現(xiàn)金會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的決策將所得與消耗的現(xiàn)金資源進(jìn)行比較，其可信性和可靠性都高度令人質(zhì)疑。

迄今為止，中國的政府會(huì)計(jì)改革將重心置于開發(fā)權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告上，預(yù)算會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)開發(fā)一直沒有提上日程。官方和主流話語使用的預(yù)算會(huì)計(jì)并非真正的預(yù)算會(huì)計(jì)，看看其會(huì)計(jì)要素的界定就一目了然：收入支出和作為兩者差額的預(yù)算結(jié)余典型地屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，而非預(yù)算會(huì)計(jì)要素?；谶@些要素產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息對(duì)預(yù)算執(zhí)行控制的價(jià)值相當(dāng)有限。由此可知，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)有其名無其實(shí)。

真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)的缺失，顯示中國政府會(huì)計(jì)體系殘缺不全的現(xiàn)實(shí)。假以時(shí)日，將嚴(yán)重拖累現(xiàn)代財(cái)政制度建構(gòu)和公共部門治理改革，兩者都高度依賴政府會(huì)計(jì)體系的支撐。當(dāng)務(wù)之急，莫過于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)三個(gè)分支的功能與差異建立清晰認(rèn)知，在此基礎(chǔ)上辨識(shí)與確立政府會(huì)計(jì)改革的優(yōu)先議程。這正是本文的主旨所在。

二、分立預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)是用于追蹤政府撥款及其使用的政府會(huì)計(jì)，又稱撥款會(huì)計(jì)。基于公共財(cái)政管理和制定決策的目的，每個(gè)國家都需要通過預(yù)算會(huì)計(jì)來追蹤和記錄涉及撥款及其使用的營運(yùn)事項(xiàng)，其核算范圍覆蓋撥款(包括撥款的分配和撥款的增減變動(dòng))、承諾、核實(shí)(服務(wù)交付)階段的支出以及付款階段的資金撥付。民主治理要求預(yù)算文件作為法定文件(Legal Document)約束行政管理者的活動(dòng)，而預(yù)算文件必須借助預(yù)算會(huì)計(jì)來準(zhǔn)備并證實(shí)其法定合規(guī)性。

以上四個(gè)階段構(gòu)成完整的支出周期，用于刻畫預(yù)算執(zhí)行過程的循環(huán)特征：始于撥款(預(yù)算授權(quán))，經(jīng)由支出承諾和交付核算，終于公款流出政府(流向收款人)。預(yù)算執(zhí)行就是由相互繼起的支出周期構(gòu)成的支柱循環(huán)，這一循環(huán)提供了逐筆、全程和實(shí)時(shí)追蹤公款流動(dòng)的預(yù)算執(zhí)行信息。成本會(huì)計(jì)無法提供這些信息，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)(包括現(xiàn)金會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)會(huì)計(jì))的視野則過于狹隘：缺失對(duì)支出周期中上游信息的記錄。部分地由于這一原因，在當(dāng)前政府會(huì)計(jì)和信息系統(tǒng)中，很難設(shè)想包括各級(jí)人大在內(nèi)的監(jiān)管部門能夠有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程。

多年來，中國為加強(qiáng)人大財(cái)政監(jiān)督采取了許多措施，但所有這些努力都出現(xiàn)了方向性偏差：沒有集中精力開發(fā)基于支出周期的預(yù)算會(huì)計(jì)技術(shù)，以及以預(yù)算會(huì)計(jì)信息為核心的互聯(lián)互通的信息系統(tǒng)建設(shè)，以致人大對(duì)預(yù)算執(zhí)行信息的不知情包括無法真正了解預(yù)算執(zhí)行究竟到了哪一步非常嚴(yán)重。在這種情況下，有意義的財(cái)政監(jiān)督從何談起?財(cái)政審計(jì)面對(duì)的問題如此類似。

就技術(shù)能力而言，建構(gòu)真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)并不存在實(shí)質(zhì)困難。所以，預(yù)算會(huì)計(jì)改革動(dòng)力不足和滯后的根源，主要源于支持性改革環(huán)境的缺失，而后者又與缺失對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的專業(yè)理解及其內(nèi)在價(jià)值的認(rèn)知密切相關(guān)。

低看預(yù)算會(huì)計(jì)、高看權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的傾向在學(xué)界和政府中都很普遍，這正是導(dǎo)致開發(fā)權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)興趣遠(yuǎn)高于預(yù)算會(huì)計(jì)的主要原因。這項(xiàng)改革的主要價(jià)值在于彌補(bǔ)現(xiàn)金會(huì)計(jì)的局限性，但即使精心設(shè)計(jì)與實(shí)施，也無法取代真正意義的預(yù)算會(huì)計(jì)。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的所有要素幾乎與預(yù)算執(zhí)行過程不搭界，即無力提供始于撥款(授權(quán))終于付款的連續(xù)、完整和動(dòng)態(tài)的畫面。一般地講，依賴現(xiàn)金會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)達(dá)成對(duì)公共資金的逐筆、全程和實(shí)時(shí)監(jiān)控，猶如天方夜譚。

預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能差異也表現(xiàn)為內(nèi)外有別。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)顯著特征是受GAAP規(guī)范，主要通過對(duì)外報(bào)告與披露滿足外部使用者的信息需求。預(yù)算會(huì)計(jì)無須遵從這樣的規(guī)范迄今為止并不存在這樣的地區(qū)性或國際性規(guī)范，反映了預(yù)算制度受各國特定政治、歷史與環(huán)境制約的固有特性，從而使預(yù)算會(huì)計(jì)的功能大體上限定于提供內(nèi)部管理(預(yù)算執(zhí)行過程的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制)資訊。簡而言之，預(yù)算會(huì)計(jì)主要提供內(nèi)賬，用以滿足政府自身(內(nèi)部使用者)的信息需求;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要提供外賬，以滿足組織外部的利益相關(guān)者的信息需求，盡管兩者的界限并非絕對(duì)。

功能差異也帶來了信息來源與性質(zhì)的差異。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架內(nèi)，無論現(xiàn)金基礎(chǔ)還是權(quán)責(zé)基礎(chǔ)，都不能提供監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行所需要的關(guān)鍵信息，包括預(yù)算授權(quán)、支出承諾和應(yīng)計(jì)支出信息。同樣，在預(yù)算會(huì)計(jì)框架下，與支出周期各階段交易相關(guān)的信息，并不能完整地反映政府的財(cái)務(wù)狀況。政府財(cái)務(wù)狀況的披露要求完整地記錄政府資產(chǎn)與負(fù)債，也要求完全成本信息，這些信息都不是在支出周期中產(chǎn)生的，它們獨(dú)立于預(yù)算的運(yùn)營過程。確切地講，它們是在預(yù)算運(yùn)營流程之外產(chǎn)生的。

由此可知，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之外發(fā)展功能獨(dú)立的預(yù)算會(huì)計(jì)有其厚實(shí)的客觀基礎(chǔ)。一種選擇是采取類似美國的兩賬分立模式：一筆交易，同時(shí)做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄和預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，很復(fù)雜。美國標(biāo)準(zhǔn)總分類賬中有4000個(gè)用于預(yù)算會(huì)計(jì)的相互獨(dú)立的自求平衡的賬戶組，而其他的賬戶是用于權(quán)益會(huì)計(jì)(Proprietary Accounting)的，兩套賬戶的存在使得設(shè)計(jì)及實(shí)施會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)變得相當(dāng)復(fù)雜。更好的選擇是兩賬合一：只做一套財(cái)務(wù)賬，然后再補(bǔ)充和調(diào)整為預(yù)算賬，積累經(jīng)驗(yàn)和取得進(jìn)展后再從中獨(dú)立出來。此為上策。

三、發(fā)展獨(dú)立的政府成本會(huì)計(jì)

在過去，成本會(huì)計(jì)被認(rèn)為是一種用各種技術(shù)將成本分配到特定成本對(duì)象(比如某一活動(dòng)成本、生產(chǎn)產(chǎn)品成本或提供勞務(wù)成本)上的會(huì)計(jì)方法。在這種觀點(diǎn)下，成本會(huì)計(jì)為實(shí)施權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)提供支持。成本會(huì)計(jì)現(xiàn)在被看作提供關(guān)于政府活動(dòng)的成本信息和相關(guān)數(shù)據(jù)，用以滿足各種管理決策的信息需要。

除了在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理中決定存貨或其他類型財(cái)產(chǎn)價(jià)值的傳統(tǒng)作用外，成本會(huì)計(jì)還承擔(dān)了許多根本的管理職能，主要包括預(yù)算制定、成本控制、服務(wù)定價(jià)、績效評(píng)價(jià)、規(guī)劃評(píng)估和各種經(jīng)濟(jì)抉擇(比如服務(wù)外包)。

采用現(xiàn)金基礎(chǔ)的政府通過以支出信息為基礎(chǔ)開展成本分析，以及資產(chǎn)確認(rèn)和消耗的估計(jì)，也能提供近似的成本信息。采用權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的政府可通過相關(guān)會(huì)計(jì)科目的分析，獲得管理決策所需要的成本信息。當(dāng)前國際上主流的看法是：在確定如何提高可用信息的質(zhì)量時(shí)，除了考慮財(cái)務(wù)報(bào)告采納權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)，還應(yīng)該考慮使用成本會(huì)計(jì)進(jìn)行管理的優(yōu)點(diǎn)，績效評(píng)價(jià)與管理是其中最關(guān)鍵的方面。政府的本質(zhì)是服務(wù)人民，具體而言，就是以合理的完全成本提供足夠數(shù)量與質(zhì)量的產(chǎn)出，以促進(jìn)意欲的財(cái)政成果。政府不僅要對(duì)產(chǎn)出和成果負(fù)責(zé)，還應(yīng)對(duì)這些產(chǎn)出和成果所消耗的成本負(fù)責(zé)?？梢灶A(yù)料，成本會(huì)計(jì)的使用范圍和重要性，將隨著績效管理的擴(kuò)展而得到擴(kuò)展與提升。

權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)不能代替成本的主要原因之一是：需要開發(fā)獨(dú)立的成本會(huì)計(jì)技術(shù)才能得到預(yù)期成本區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的實(shí)際成本。許多重要的管理決策考慮的成本不是歷史成本，而是預(yù)期的未來成本只有未來才是相關(guān)的，包括：固定成本與變動(dòng)成本、直接成本與間接成本、生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本、可控成本與不可控成本。這些成本信息對(duì)于實(shí)施績效管理和績效預(yù)算特別有用，并且大多不出現(xiàn)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的費(fèi)用要素中。

評(píng)價(jià)財(cái)政績效尤其需要大量詳細(xì)的關(guān)于作業(yè)層面的成本信息，作業(yè)成本法(ABC：Activity-based Costing)作為政府成本會(huì)計(jì)的精髓，尤其需要被獨(dú)立開發(fā)。權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)為核算成本提供了一個(gè)很好的框架，但在精細(xì)地核算公共組織運(yùn)行成本方面，單純的權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)是不夠的，需要有更加專業(yè)化的成本會(huì)計(jì)作為補(bǔ)充?；诖耍壳霸S多發(fā)達(dá)國家已經(jīng)開發(fā)了應(yīng)用于公共部門的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，用以支持績效導(dǎo)向的預(yù)算和財(cái)政管理。一旦預(yù)算申請(qǐng)要與最終成果相聯(lián)系，預(yù)算與會(huì)計(jì)系統(tǒng)的功能就需要從主要強(qiáng)制控制，轉(zhuǎn)向更多地進(jìn)行計(jì)劃和管理。在這種情況下，績效管理就對(duì)成本會(huì)計(jì)提出了日益增長的需求。

一般地講，成本基礎(chǔ)(成本制)是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的另一種變體，并不是一個(gè)完整的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，但在公共組織出售商品與服務(wù)(如醫(yī)院)定價(jià)等場合很有用。成本基礎(chǔ)的特征如下：(1)以使用或消耗資源概念來確認(rèn)交易;(2)成本會(huì)計(jì)旨在記錄提供商品與服務(wù)的成本;(3)屬于會(huì)計(jì)系統(tǒng)的附加內(nèi)容而不是提供信息的一種基本方法。

與績效計(jì)量相關(guān)的成本核算，一般包括以下步驟：(1)區(qū)分直接成本與間接成本;(2)將所有成本費(fèi)用歸集到產(chǎn)出上;(3)將成本分配到成果上。

就前景而言，財(cái)政壓力的持續(xù)強(qiáng)化也要求加快政府會(huì)計(jì)技術(shù)的開發(fā)。自2011年開始，隨著經(jīng)濟(jì)中低速增長的新常態(tài)的來臨，中國歷時(shí)約15年的財(cái)政收入超高速增長時(shí)代結(jié)束了，但財(cái)政支出壓力有增無減。在這種情況下，采用成本會(huì)計(jì)技術(shù)幫助管控公共部門成本費(fèi)用的重要性和緊迫性劇增。

對(duì)績效的關(guān)注和追求進(jìn)一步強(qiáng)化了成本會(huì)計(jì)的需求?？冃Ч芾淼谋举|(zhì)是：政府應(yīng)以合理成本向其公民提供數(shù)理充分、質(zhì)量可靠、及時(shí)、平等和渠道暢通的基本公共服務(wù)。在競爭日趨激烈的全球化時(shí)代，那些無力以合理成本提供服務(wù)的國家，必將淪為國際舞臺(tái)上的二流甚至三流國家。

如同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)一樣，在公共部門中應(yīng)用成本會(huì)計(jì)亦有困難和局限性。主要的技術(shù)性困難出現(xiàn)在完整收集成本費(fèi)用數(shù)據(jù)，并按相關(guān)性原則大致準(zhǔn)確地追蹤到特定規(guī)劃、產(chǎn)出及其成果上，但界定與計(jì)量產(chǎn)出更不用說成果在許多情況下并非易事，這在上游集體物品如法律、司法服務(wù)與公共政策領(lǐng)域尤其明顯。相比之下，貼近公眾的下游集體物品如垃圾采集與處理等民生領(lǐng)域，難度小得多。其他困難包括預(yù)算分類與會(huì)計(jì)分類系統(tǒng)及其匹配性。但主要的困難出現(xiàn)在政治意愿上，后者又取決于許多因素，包括政府是否面對(duì)緊迫的財(cái)政壓力。即使這些壓力十分明顯，控制成本與支出的政治意愿也可能不足。畢竟，公眾(而非內(nèi)部人)才是公共部門成本費(fèi)用的真正承擔(dān)者。

成本會(huì)計(jì)亦有其局限性。即使公共部門的成本會(huì)計(jì)得到精心設(shè)計(jì)與實(shí)施并且運(yùn)轉(zhuǎn)良好，對(duì)預(yù)算執(zhí)行控制的作用也是支持性的而非主導(dǎo)性的，更不是替代性的。相對(duì)于成本信息而言，開發(fā)全面的預(yù)算會(huì)計(jì)技術(shù)，用以系統(tǒng)改進(jìn)與強(qiáng)化預(yù)算編制、執(zhí)行控制以及預(yù)算評(píng)估與分析，在中國現(xiàn)實(shí)背景下更具優(yōu)先性。這也是本文致力闡明的一項(xiàng)改革議程：開發(fā)成本會(huì)計(jì)與開發(fā)全面的預(yù)算會(huì)計(jì)都是需要的，但后者應(yīng)置于更優(yōu)先的位置。

四、結(jié)語

由于對(duì)功能分立與互補(bǔ)以及預(yù)算會(huì)計(jì)的相對(duì)優(yōu)先性認(rèn)知不足，現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)在體系上并不完整，偏重現(xiàn)金會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，相對(duì)缺失了真正意義上的預(yù)算會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)，表明建構(gòu)良好的政府會(huì)計(jì)方面還有很長的路要走。

篇8

預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)是國內(nèi)會(huì)計(jì)體系中的重要組成部分。企業(yè)會(huì)計(jì)主要以核算資金的循環(huán)為重點(diǎn)，著眼于利潤最大化，適用在國內(nèi)全部的企業(yè)內(nèi)部；預(yù)算會(huì)計(jì)屬于各級(jí)政府財(cái)政機(jī)構(gòu)和所屬行政部門與各級(jí)事業(yè)機(jī)構(gòu)，以貨幣為重點(diǎn)計(jì)算單元，對(duì)財(cái)政經(jīng)費(fèi)運(yùn)營及其結(jié)果實(shí)施核算、反映以及監(jiān)督，推動(dòng)我國財(cái)政收支工作圓滿完成的財(cái)政管理工作。

一、預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)的本質(zhì)差異分析

會(huì)計(jì)主要以貨幣為重要計(jì)算范圍，以憑證為基礎(chǔ)，使用先進(jìn)的技術(shù)與方式，對(duì)特定主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)展開全面、集中、持續(xù)、科學(xué)的核算與監(jiān)督，且定時(shí)向相關(guān)部門提供會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的一種經(jīng)濟(jì)管理任務(wù)。

以上有關(guān)會(huì)計(jì)的概念包括了預(yù)算和企業(yè)兩個(gè)內(nèi)容，由此不難發(fā)現(xiàn)，從某種意義上來講，預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)屬于一個(gè)枝干的兩大分支，同根同源，但存在一定差異。從本質(zhì)上來講，其在確定的目標(biāo)及依據(jù)、基礎(chǔ)前提、記賬途徑、應(yīng)用文字等若干個(gè)方面均是相同的。

兩者的本質(zhì)區(qū)別是概念上的“特定主體”，如果主體是強(qiáng)調(diào)利益的單位，就是企業(yè)會(huì)計(jì)范疇，如果主體是不以盈利為目的的事業(yè)機(jī)構(gòu)、行政部門、財(cái)政機(jī)構(gòu)，則是預(yù)算會(huì)計(jì)范疇。由此不難發(fā)現(xiàn)，兩者最根本的差異是主體上的區(qū)別，主體的性質(zhì)存在差異，就造成了兩者在財(cái)務(wù)處理方法上存在明顯的不同。

二、財(cái)務(wù)核算的區(qū)別

（一）財(cái)務(wù)核算要素差異

國內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)把財(cái)務(wù)要素分成資產(chǎn)、負(fù)債、所有人權(quán)益、收入、成本、利潤等多個(gè)要素，而預(yù)算會(huì)計(jì)中財(cái)務(wù)要素則僅分成資本、負(fù)債、凈資本、收入和支出這幾個(gè)要素，就算二者之間分類時(shí)的財(cái)務(wù)要素名稱很相似，可是其根本含義卻存在明顯的差別，這將決定企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)核算方面存在的差異。

1.資本要素區(qū)別

企業(yè)會(huì)計(jì)方面的“資產(chǎn)”主要指企業(yè)以往的交易或是事項(xiàng)產(chǎn)生的，而且是由企業(yè)管理的，同時(shí)，預(yù)期將給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源；但預(yù)算會(huì)計(jì)上的財(cái)務(wù)要素“資產(chǎn)”主要指各級(jí)政府財(cái)務(wù)管理和控制的，可以以貨幣計(jì)量且融入預(yù)算控制的經(jīng)濟(jì)資源，其無法創(chuàng)造出預(yù)計(jì)的經(jīng)濟(jì)利益。

2.負(fù)債要素區(qū)別

企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)“負(fù)債”的概念指的是，企業(yè)以往的交易或是事項(xiàng)產(chǎn)生的、預(yù)計(jì)會(huì)造成經(jīng)濟(jì)效益流出企業(yè)的實(shí)時(shí)義務(wù)。而預(yù)算會(huì)計(jì)上所講的“負(fù)債”主要指，可以以貨幣計(jì)量，要求以資產(chǎn)和勞務(wù)償清的債務(wù)。

3.收入要素差異

企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)的“收入”主要指企業(yè)在經(jīng)營過程中出現(xiàn)的，將造成所有人權(quán)益提高的，和所有人投入資金沒有關(guān)系的經(jīng)濟(jì)效益的總流入。但預(yù)算會(huì)計(jì)上所指的“收入”主要強(qiáng)調(diào)為進(jìn)行業(yè)務(wù)實(shí)踐、依法獲得的非償還性費(fèi)用。

（二）財(cái)務(wù)核算基礎(chǔ)差異

企業(yè)財(cái)務(wù)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)，國內(nèi)企業(yè)會(huì)計(jì)的核算僅能以權(quán)責(zé)出現(xiàn)制為確定基礎(chǔ)；而預(yù)算會(huì)計(jì)在通常情況下會(huì)使用收付實(shí)現(xiàn)制，僅有具備運(yùn)營業(yè)務(wù)及實(shí)施內(nèi)部資金核算的事業(yè)機(jī)構(gòu)，其財(cái)務(wù)核算能夠采用權(quán)責(zé)出現(xiàn)制的確定基礎(chǔ)。

（三）財(cái)務(wù)等式區(qū)別

預(yù)算會(huì)計(jì)中恒等式是：資產(chǎn)等于負(fù)債加凈資產(chǎn)，以及資產(chǎn)加支出等于負(fù)債加凈資產(chǎn)加收入。但企業(yè)會(huì)計(jì)中恒等式是：資產(chǎn)等于負(fù)債加所有人權(quán)益。由這幾個(gè)等式能夠發(fā)現(xiàn)，預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)的要素與對(duì)象存在差異，其等式也會(huì)存在區(qū)別，預(yù)算會(huì)計(jì)中沒有所有人權(quán)益。

（四）財(cái)務(wù)核算信息和方式區(qū)別

1.核算信息差異

例如預(yù)算會(huì)計(jì)內(nèi)，固定資產(chǎn)和固定基金相呼應(yīng)，固定資產(chǎn)沒有進(jìn)行計(jì)提折舊；向外投資和投資基金相呼應(yīng)；專用基金達(dá)到?？顚Ｓ茫煌ǔ２贿M(jìn)行資金核算，就算有資金核算也是內(nèi)部資金核算；不存在利潤和利潤配置核算，但在企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)沒有上述內(nèi)容，而且固定資產(chǎn)需計(jì)提折舊，同時(shí)必定會(huì)存在利潤和利潤配置的核算。

2.核算方式差異

預(yù)算會(huì)計(jì)中針對(duì)固定資本的支出采用一次性列支的手段，不計(jì)提折舊，根據(jù)收入的具體比例進(jìn)行計(jì)提購買基金；但企業(yè)會(huì)計(jì)中的固定資本采用計(jì)提折舊的方式，根據(jù)固定資產(chǎn)的應(yīng)用時(shí)間分期計(jì)提折舊，納入到成本經(jīng)費(fèi)。

（五）預(yù)算會(huì)計(jì)組成關(guān)系清楚，綜合性強(qiáng)

因?yàn)轭A(yù)算會(huì)計(jì)屬于財(cái)政管理的關(guān)鍵構(gòu)成部分，而國內(nèi)的國家預(yù)算又屬于全國集中的預(yù)算。因此，國內(nèi)的預(yù)算會(huì)計(jì)出現(xiàn)了一個(gè)以核算資本為重點(diǎn)內(nèi)容的全國綜合統(tǒng)一的核算系統(tǒng)及控制體系。該種組成關(guān)系不但綜合性強(qiáng)，并且組織關(guān)系非常清楚。政府財(cái)政整體預(yù)算會(huì)計(jì)縱向能夠分成從中央至鄉(xiāng)鎮(zhèn)五級(jí)；各級(jí)政府財(cái)務(wù)從預(yù)算會(huì)計(jì)均有附屬的一、二、三級(jí)行政部門會(huì)計(jì)以及統(tǒng)計(jì)事業(yè)機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)。該種縱向的上下級(jí)內(nèi)屬于領(lǐng)導(dǎo)被領(lǐng)導(dǎo)的情況，同級(jí)財(cái)政和部門之中屬于橫向的指導(dǎo)和接受指導(dǎo)的狀態(tài)。上級(jí)部門不但核算、反映及監(jiān)督本部門資本運(yùn)行，還反映與監(jiān)督包含下屬部門在內(nèi)的整個(gè)系統(tǒng)資本運(yùn)行。這和企業(yè)會(huì)計(jì)上下級(jí)幾乎沒有從屬關(guān)系，存在獨(dú)立性的特征，剛好相反。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表的區(qū)別

（一）報(bào)表類型的差別

企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表也叫作財(cái)務(wù)報(bào)表，主要指企業(yè)向外提供的，以常規(guī)財(cái)務(wù)核算信息為重點(diǎn)依舊，體現(xiàn)企業(yè)某個(gè)指定時(shí)間的財(cái)務(wù)情況以及某一財(cái)務(wù)期間的運(yùn)用成效、現(xiàn)金流量的資料。其重點(diǎn)包含資本負(fù)債表、利益表、現(xiàn)金流表等。預(yù)算會(huì)計(jì)中財(cái)務(wù)報(bào)表是反映事業(yè)機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)情況及收支狀況的書面信息，包含資本負(fù)債表、收支表、基建支出表、附表和財(cái)務(wù)報(bào)表附注以及收支狀況說明書，它不用設(shè)置現(xiàn)金流量表，這屬于二者報(bào)表類別上存在的區(qū)別。

（二）報(bào)表結(jié)構(gòu)的區(qū)別

例如企業(yè)的資本負(fù)債表是以“資產(chǎn)加負(fù)債、所有人權(quán)益”的框架來設(shè)置的，資產(chǎn)、負(fù)債、所有人權(quán)益科目中“期末數(shù)”所反映的均是結(jié)轉(zhuǎn)后的金額，是靜態(tài)數(shù)據(jù)；而預(yù)算會(huì)計(jì)中資本負(fù)債表就是根據(jù)“資本、支出加負(fù)債、凈資本、收入”的框架設(shè)置的，其中，預(yù)算會(huì)計(jì)的資金、負(fù)債、凈資本科目中“期末數(shù)”所反映的為期末金額，也屬于靜態(tài)數(shù)據(jù)，可是支出與收入科目上期末數(shù)則反映的是“本年累計(jì)出現(xiàn)額”，是動(dòng)態(tài)數(shù)據(jù)。

（三）財(cái)務(wù)科目體系設(shè)計(jì)的區(qū)別

國內(nèi)預(yù)算會(huì)計(jì)的根本目的在于為社會(huì)發(fā)展提供服務(wù)，尋求社會(huì)利益最大化，是為了確保國家發(fā)揮其職能的要求，所以其財(cái)務(wù)科目體系設(shè)計(jì)是以收入與支出為重點(diǎn)而創(chuàng)建出來的財(cái)務(wù)科目。但企業(yè)會(huì)計(jì)的目的在于實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，令資產(chǎn)增值而提高再生產(chǎn)，提高經(jīng)濟(jì)實(shí)力，富有盈利性與經(jīng)濟(jì)利益性，所以其財(cái)務(wù)科目體系設(shè)計(jì)是以會(huì)計(jì)的核算為重點(diǎn)而創(chuàng)建出來的財(cái)務(wù)科目。例如企業(yè)會(huì)計(jì)，其建立了“利潤”科目，而利潤是企業(yè)本年的收入和成本資金相減而產(chǎn)生的，反映了資本的報(bào)酬?duì)顩r，借助這個(gè)科目可以體現(xiàn)出企業(yè)的投資運(yùn)營水平；預(yù)算會(huì)計(jì)不建立“利潤”科目，其設(shè)立了“結(jié)余”科目以體現(xiàn)資本的結(jié)余情況，這個(gè)結(jié)余是各種收入減去各種支出后的差數(shù)，但并沒有資本報(bào)酬的概念，只是體現(xiàn)了收支的對(duì)比狀況，整年的收支相抵之后的最后財(cái)務(wù)情況。

（四）會(huì)計(jì)主體的區(qū)別

預(yù)算會(huì)計(jì)主要以貨幣為重點(diǎn)計(jì)量單位，對(duì)中央和地區(qū)各級(jí)政府預(yù)算及行政事業(yè)機(jī)構(gòu)收支預(yù)算實(shí)施狀況，展開全面、統(tǒng)一、持續(xù)的核算及監(jiān)督一個(gè)專業(yè)財(cái)務(wù)。其包含總預(yù)算財(cái)務(wù)、行政機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)、事業(yè)機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)，所以，其會(huì)計(jì)主體為財(cái)政單位、行政機(jī)構(gòu)、事業(yè)機(jī)構(gòu)等。而企業(yè)會(huì)計(jì)主要指反映自身的財(cái)務(wù)情況、運(yùn)用成果以及現(xiàn)金流量，且對(duì)企業(yè)運(yùn)用業(yè)務(wù)及財(cái)務(wù)收支展開監(jiān)督的一個(gè)專門財(cái)務(wù)，所以其會(huì)計(jì)主體為財(cái)務(wù)資料多的特定單位和組織。

四、結(jié)束語

綜上所述，預(yù)算會(huì)計(jì)盡管和企業(yè)會(huì)計(jì)相伴出現(xiàn)，有很多相同的地方，可是其在核算方式、核實(shí)基礎(chǔ)、資金核算、科目設(shè)計(jì)等多個(gè)方面均和企業(yè)會(huì)計(jì)存在較大差異，所以，在學(xué)習(xí)當(dāng)中需全面了解其在主體性能方面的差異，掌握好它們?cè)谫Y金核算、科目涉及等方面的差別，這樣就可以簡便、快速地將二者區(qū)別開來，較好地掌握預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理技能。

參考文獻(xiàn)： 

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篇9

擴(kuò)展的復(fù)式記賬法是指政府會(huì)計(jì)主體在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，在統(tǒng)一的賬戶體系下進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。其中，預(yù)算類會(huì)計(jì)科目采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算，財(cái)務(wù)類會(huì)計(jì)科目采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算。對(duì)于同時(shí)涉及預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上搭載一個(gè)（或幾個(gè)）預(yù)算會(huì)計(jì)科目，實(shí)現(xiàn)二者同步核算。擴(kuò)展的復(fù)式記賬法的特點(diǎn)是對(duì)會(huì)計(jì)基本復(fù)式記賬方法進(jìn)行擴(kuò)展，以解決預(yù)算類和財(cái)務(wù)類會(huì)計(jì)賬戶同時(shí)核算時(shí)由于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不同引起的記賬矛盾。

（一）基本原理。理論上，獨(dú)立的預(yù)算會(huì)計(jì)體系包括六個(gè)要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)進(jìn)對(duì)我國政府會(huì)計(jì)核算方法創(chuàng)新的思考韓曉明內(nèi)容提要：我國的政府會(huì)計(jì)改革是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，在建立完整的政府會(huì)計(jì)體系、全面完善政府會(huì)計(jì)功能的過程中，如何進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的有機(jī)結(jié)合，實(shí)現(xiàn)新舊會(huì)計(jì)制度的順利轉(zhuǎn)換，盡可能降低改革的難度和成本，是政府會(huì)計(jì)改革方案實(shí)施過程中需要考慮的具體問題。本文創(chuàng)新性地探討了實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有機(jī)結(jié)合的會(huì)計(jì)核算方法，以期為我國的政府會(huì)計(jì)改革提供一些參考。關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)核算擴(kuò)展的復(fù)式記賬法行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理；獨(dú)立的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系也包括六個(gè)要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用、結(jié)余，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理。從會(huì)計(jì)核算的內(nèi)含和外延看，上述兩套會(huì)計(jì)體系所采用的收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)之間的區(qū)別僅在于對(duì)應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目確認(rèn)的差異，即：收付實(shí)現(xiàn)制核算項(xiàng)目＋應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目＝權(quán)責(zé)發(fā)生制核算項(xiàng)目上述公式表明，收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的很大一部分核算內(nèi)容是重合的，即收付實(shí)現(xiàn)制核算項(xiàng)目在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)不存在不同會(huì)計(jì)基礎(chǔ)間的差異，存在差異的僅限于應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目，而這些項(xiàng)目基本體現(xiàn)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的六要素當(dāng)中②，因此，實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的有機(jī)統(tǒng)一具有理論上的可行性?；诖耍谡畷?huì)計(jì)核算過程中，對(duì)于僅涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，依據(jù)常規(guī)的復(fù)式記賬法進(jìn)行核算；對(duì)于既涉及預(yù)算會(huì)計(jì)、也涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，則采用收付實(shí)現(xiàn)制③，在資產(chǎn)、負(fù)債或收入、費(fèi)用類科目確認(rèn)的同時(shí)，也在預(yù)算類科目中加以確認(rèn)，即采用擴(kuò)展的復(fù)式記賬法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。擴(kuò)展的復(fù)式記賬法核算的基本做法是，登記賬戶時(shí)，在采用普通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法做會(huì)計(jì)分錄的基礎(chǔ)上，搭載一個(gè)（或幾個(gè)）預(yù)算會(huì)計(jì)科目，即以相同金額同時(shí)登記至少3個(gè)賬戶。

（二）實(shí)質(zhì)及優(yōu)越性。擴(kuò)展的復(fù)式記賬法是將預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩套體系中重復(fù)的部分合并，實(shí)現(xiàn)在一套會(huì)計(jì)制度中同時(shí)反映兩套信息的目的，即不再單獨(dú)反映預(yù)算會(huì)計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)三個(gè)會(huì)計(jì)要素，而是通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)三個(gè)會(huì)計(jì)要素合并反映。因此，雖然形式上是擴(kuò)展的，即在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法做會(huì)計(jì)分錄的基礎(chǔ)上搭載預(yù)算會(huì)計(jì)科目，實(shí)質(zhì)上，仍然是兩套完整的會(huì)計(jì)核算體系，即“預(yù)算會(huì)計(jì)體系＋財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系”（見圖1）。擴(kuò)展的復(fù)式記賬法通過在形式和內(nèi)容兩方面實(shí)現(xiàn)對(duì)基本會(huì)計(jì)核算方法的擴(kuò)展，具有以下優(yōu)點(diǎn)：第一，避免了預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“兩套賬”對(duì)同一業(yè)務(wù)的分別處理所帶來的信息孤立，建立起預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的有機(jī)聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)信息的全面統(tǒng)一，同時(shí)，還能夠保證充分發(fā)揮預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)各自的積極作用。第二，清晰反映同一業(yè)務(wù)在預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間存在的關(guān)聯(lián)性，有利于追蹤預(yù)算收支的后續(xù)過程，在實(shí)現(xiàn)政府對(duì)與預(yù)算資金有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行有效監(jiān)管方面具有獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)。第三，理順了政府預(yù)算在年末進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制調(diào)整的會(huì)計(jì)處理，同時(shí)，統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目易于實(shí)現(xiàn)政府財(cái)務(wù)報(bào)告在各個(gè)層次的合并。第四，在擴(kuò)展現(xiàn)有記賬方法的基礎(chǔ)上形成，兼容基本的復(fù)式記賬法，易于理解，便于操作，執(zhí)行成本較低，較易實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度體系向新制度的轉(zhuǎn)換，而且，在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中，工作量增加幅度相對(duì)較少。

擴(kuò)展的復(fù)式記賬法實(shí)務(wù)示例

以下通過幾個(gè)政府和公益性單位典型業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理過程對(duì)擴(kuò)展的復(fù)式記賬法進(jìn)行進(jìn)一步說明。其中，“財(cái)政借入款（本金、利息）”為負(fù)債類科目，“一般預(yù)算支出”為預(yù)算類科目，“國庫存款”為資產(chǎn)類科目?！耙话泐A(yù)算支出”賬戶依據(jù)等式1進(jìn)行平衡，“財(cái)政借入款（本金、利息）”和“國庫存款”科目之間實(shí)現(xiàn)平衡⑦。提取固定資產(chǎn)折舊時(shí)，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制記費(fèi)用增加和累計(jì)折舊增加，不進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶的賬務(wù)處理，分錄略。除了對(duì)上述既發(fā)生預(yù)算收支、又引起資產(chǎn)負(fù)債變化的業(yè)務(wù)采用擴(kuò)展的復(fù)式記賬法登記賬戶以外，其他業(yè)務(wù)仍舊遵循預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一貫做法，采用普通復(fù)式記賬法進(jìn)行核算。會(huì)計(jì)期末，預(yù)算會(huì)計(jì)根據(jù)預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余賬戶數(shù)據(jù)直接編制預(yù)算收支表，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶數(shù)據(jù)編制資產(chǎn)負(fù)債表和收入費(fèi)用表（運(yùn)營績效表）。實(shí)務(wù)中采用擴(kuò)展的復(fù)式記賬法登記賬戶時(shí)，可以對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的賬戶打?qū)Ｓ脴?biāo)記，以便于實(shí)現(xiàn)后續(xù)的會(huì)計(jì)信息生成以及進(jìn)行稽核、審計(jì)。

篇10

我國的政府會(huì)計(jì)是指核算、反映和監(jiān)督各級(jí)人民政府及其行政單位政府預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì),它由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)組成。隨著我國國庫集中收付制度的實(shí)施,現(xiàn)行的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)必將合二為一,共同組成政府會(huì)計(jì)。政府會(huì)計(jì)的特征集中表現(xiàn)為政府會(huì)計(jì)的公共性、非營利性、財(cái)政性和專用性。中美之間社會(huì)制度、政體及國家政權(quán)結(jié)構(gòu)不同,政府會(huì)計(jì)體系具有較大的差異。其差異具體表現(xiàn)在:(1)從適用范圍上看,美國政府會(huì)計(jì)除包括聯(lián)邦政府會(huì)計(jì)和州及地方政府會(huì)計(jì)外,還包括政府舉辦的諸如高等院校、醫(yī)院、福利機(jī)構(gòu)等非營利組織和政府企業(yè)(因政府企業(yè)仍不以營利為目的),但不包括各黨派團(tuán)體。在我國,廣義的政府會(huì)計(jì)等同于預(yù)算會(huì)計(jì),即包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì);狹義的政府會(huì)計(jì)僅包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì),而事業(yè)單位會(huì)計(jì)則為非營利組織會(huì)計(jì)。各黨派和人民團(tuán)體也列入政府會(huì)計(jì)體系,但不包括國有企業(yè)。(2)從管理體制上看,美國聯(lián)邦政府與州和地方政府的預(yù)算各自獨(dú)立,因而聯(lián)邦政府會(huì)計(jì)與州和地方政府會(huì)計(jì)自成體系;而我國中央政府和各級(jí)地方政府會(huì)計(jì)是一個(gè)有機(jī)整體,它們共同組成政府會(huì)計(jì)體系。

二、中美政府會(huì)計(jì)模式比較會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定社會(huì)(國家、地區(qū))會(huì)計(jì)主要特征所做的綜合表述與反映。美國政府會(huì)計(jì)是一種基金會(huì)計(jì)模式。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(GASB)認(rèn)為,基金是指“按照特定的法規(guī)、限制條件或期限,為從事某種活動(dòng)或完成某種目的所分離形成的,依靠一套自身平衡的科目來記錄現(xiàn)金及其他財(cái)務(wù)資源,以及相關(guān)負(fù)債和剩余權(quán)益或余額及其變動(dòng)情況的一個(gè)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)主體?！边@表明基金具有特定的目的和用途外,還強(qiáng)調(diào)基金被視為一種會(huì)計(jì)主體,設(shè)置相應(yīng)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和支出科目,并各自有平衡關(guān)系。

基金會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)是:(1)政府會(huì)計(jì)的權(quán)益理論是基金論;(2)基金是一種會(huì)計(jì)主體,主要有政府基金、權(quán)益基金和信貸基金三種類型;(3)基金會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)采用應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)或修正的應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ);(4)每項(xiàng)基金的財(cái)源流入和流出,設(shè)置相應(yīng)的“預(yù)算賬戶”和“實(shí)際賬戶”,將預(yù)算納入會(huì)計(jì)核算中去。這種會(huì)計(jì)模式的優(yōu)點(diǎn)是可以達(dá)到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求,但缺點(diǎn)是如果基金種類多,會(huì)使會(huì)計(jì)科目及會(huì)計(jì)報(bào)表都比較復(fù)雜,且各項(xiàng)基金不能調(diào)劑使用,會(huì)使政府單位財(cái)務(wù)形成浪費(fèi)。我國政府會(huì)計(jì)采取的是一種預(yù)算會(huì)計(jì)模式,其特點(diǎn)是以政府預(yù)算為基礎(chǔ),其組成體系應(yīng)與國家管理體制相適應(yīng),每一個(gè)預(yù)算單位為一個(gè)會(huì)計(jì)主體和報(bào)告主體,將政府單位根據(jù)機(jī)構(gòu)建制、經(jīng)費(fèi)領(lǐng)報(bào)關(guān)系分為主管會(huì)計(jì)單位、二級(jí)會(huì)計(jì)單位和基層會(huì)計(jì)單位。

這種預(yù)算會(huì)計(jì)模式,是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)前提下的政府財(cái)務(wù)資源分配與管理方式下建立的。其主要缺點(diǎn)表現(xiàn)在:一是將政府預(yù)算與政府具體使用資金的核算割裂開來,預(yù)算不能控制具體的財(cái)務(wù)資源使用,達(dá)不到政府預(yù)算的目的;二是由財(cái)政統(tǒng)一將資金下?lián)芙o各政府行政單位分戶使用,助長了各行政單位爭資金而不注重資金效益和不強(qiáng)調(diào)資金管理的現(xiàn)象,不能真正發(fā)揮政府財(cái)務(wù)資源的經(jīng)濟(jì)效益;三是政府預(yù)算帶來嚴(yán)重的主觀性,預(yù)算不細(xì),目的不強(qiáng)。從以上比較中可以看出:(1)由于采用的會(huì)計(jì)模式不同,美國政府會(huì)計(jì)主體是一種包含各種基金在內(nèi)的復(fù)合主體;而我國政府單位為單一主體,各種基金只是政府單位會(huì)計(jì)主體的內(nèi)容,不作為單獨(dú)的一個(gè)會(huì)計(jì)主體。(2)對(duì)我國與美國會(huì)計(jì)模式的利弊分析來看,我國不宜照搬美國的基金會(huì)計(jì)模式,應(yīng)結(jié)合我國推行的政府采購制度、部門預(yù)算制度和國庫集中收付制度的情況,吸收美國基金會(huì)計(jì)模式的精髓,做到既達(dá)到能控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求,又達(dá)到簡化美國基金會(huì)計(jì)模式的目的,建立一套適合我國國情的基金會(huì)計(jì)模式。

三、中美政府會(huì)計(jì)規(guī)范比較會(huì)計(jì)規(guī)范是指導(dǎo)和約束會(huì)計(jì)行為的一系列法規(guī)、準(zhǔn)則、制度和慣例的總稱。美國是一個(gè)聯(lián)邦制國家。聯(lián)邦政府與州和地方政府分享國家政治權(quán)力,分別承擔(dān)各自范圍內(nèi)的受托責(zé)任。美國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是以準(zhǔn)則的形式由民間機(jī)構(gòu)制定,其特征是準(zhǔn)則具有開放性,并強(qiáng)調(diào)理論研究與實(shí)務(wù)相結(jié)合。聯(lián)邦政府與州和地方政府會(huì)計(jì)規(guī)范分屬于兩套規(guī)范制定,即聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顧問委員會(huì)制定原則和準(zhǔn)則,規(guī)范聯(lián)邦政府會(huì)計(jì);政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告、解釋和概念公告,規(guī)范州和地方政府會(huì)計(jì)。我國政府會(huì)計(jì)規(guī)范以制度的形式由國家財(cái)政部制定頒布,具有指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性的特點(diǎn)。政府會(huì)計(jì)規(guī)范由國家頒布的《會(huì)計(jì)法》、《預(yù)算法》和財(cái)政部制定的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》及《行政單位會(huì)計(jì)制度》組成。其差異具體表現(xiàn)在:(1)從規(guī)范模式上看,美國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是準(zhǔn)則模式,而我國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是制度模式;(2)從規(guī)范制定機(jī)構(gòu)看,美國是獨(dú)立的民間組織,屬于“社會(huì)公認(rèn)型”,我國是國家政府機(jī)構(gòu),屬于“法規(guī)型”;(3)從規(guī)范內(nèi)容的側(cè)重點(diǎn)上看,美國側(cè)重于對(duì)外財(cái)本論文由整理提供務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)范,我國側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范。通過比較,我國應(yīng)借鑒美國以準(zhǔn)則規(guī)范政府會(huì)計(jì)的作法,從制度模式向準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變,從側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范向具體業(yè)務(wù)和對(duì)外報(bào)告并重的規(guī)范轉(zhuǎn)變,并完善政府會(huì)計(jì)規(guī)范的層次和體系。

四、中美政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)比較會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)事項(xiàng)的記賬基準(zhǔn),即收入和支出的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在現(xiàn)行的《政府單位會(huì)計(jì)與報(bào)告準(zhǔn)則匯編》中提出的政府單位會(huì)計(jì)的12項(xiàng)基本原則。在第8項(xiàng)原則中明確指出:“政府單位應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制來確定財(cái)務(wù)狀況和營運(yùn)效果?！卑凑赵撐瘑T會(huì)的解釋,修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制,即收入于取得并可計(jì)量時(shí)予以確認(rèn);政府基金與可支用信托基金采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收支,其余各類業(yè)務(wù)均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》第18條和《行政單位會(huì)計(jì)制度》第17條均明確規(guī)定:“會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。”之所以我國長期以來政府會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制,是由政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)所決定的。采用收付實(shí)現(xiàn)制,會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到的現(xiàn)金或付出的現(xiàn)金的交易事項(xiàng),并計(jì)量某一期間的現(xiàn)金收支差額的財(cái)務(wù)成果,符合一般人的習(xí)慣,會(huì)計(jì)核算程序比較簡便;同時(shí),會(huì)計(jì)確認(rèn)數(shù)是實(shí)際入庫的預(yù)算資金,便于安排預(yù)算撥款和預(yù)算支出的進(jìn)度,并如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。

但長期的政府會(huì)計(jì)實(shí)踐表明,政府會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ),存在明顯的缺點(diǎn)或不足。具體表現(xiàn)在:一是所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出即時(shí)納入核算,相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn),不能及時(shí)完整地反映政府預(yù)算管理業(yè)績和政府工作效率;二是收付實(shí)現(xiàn)制是一種面向過去的確認(rèn)基礎(chǔ),并不能提供未來現(xiàn)金流動(dòng)的信息;三是不能真實(shí)地評(píng)價(jià)和考核政府單位的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。正因?yàn)槿绱?收付實(shí)現(xiàn)制受到挑戰(zhàn),我們必須重新審視政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ),客觀分析政府會(huì)計(jì)環(huán)境,選擇合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)是當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)理論研究需要解決的問題。從比較中看出,中美政府會(huì)計(jì)采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。其原因是美國政府會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì),而我國政府會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)與預(yù)算保持一致。其實(shí),會(huì)計(jì)基礎(chǔ)應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不同性質(zhì),采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為,隨著政府職能的轉(zhuǎn)變,政府債務(wù)總額的增加,政府需要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制資產(chǎn)負(fù)債表和債務(wù)收入支出表等報(bào)表,以體現(xiàn)政府如何管理公共債務(wù)、發(fā)生成本和獲得的收益。因此,逐步有序引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制是未來政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的現(xiàn)實(shí)選擇。

五、中美政府會(huì)計(jì)要素比較會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化,是構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)表的基本框架。美國政府會(huì)計(jì)要素與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的規(guī)定有所不同,美國政府機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金余額、財(cái)政收入和財(cái)政支出五項(xiàng);其中資產(chǎn)、負(fù)債和基金余額是會(huì)計(jì)靜態(tài)要素,收入和支出是會(huì)計(jì)動(dòng)態(tài)要素。由于美國政府會(huì)計(jì)是一種基金會(huì)計(jì),其政府會(huì)計(jì)要素也就是一種基金會(huì)計(jì)要素,政府基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金余額、收入和支出;權(quán)益基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金權(quán)益、收入和支出;信貸基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債(因其純屬代管性質(zhì),則資產(chǎn)等于負(fù)債,不涉及到經(jīng)營成果的計(jì)量)。我國《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《行政單位會(huì)計(jì)制度》均規(guī)定會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類。這種會(huì)計(jì)要素的劃分,既符合國際慣例,又考慮了政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn),還區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)。

一是政府會(huì)計(jì)不存在所有者權(quán)益。對(duì)于資產(chǎn)與負(fù)債的差額用什么要素來確認(rèn),曾經(jīng)有凈資產(chǎn)、基金、基金余額、單位權(quán)益等觀點(diǎn),制度最后確定了凈資產(chǎn)要素,而采用了“定義反映數(shù)量、分類反映內(nèi)容”的方法。二是沒有利潤要素。政府會(huì)計(jì)投資的主要目的是社會(huì)效益,不以營利為目的,僅核算收支相抵合的結(jié)余,所以沒有利潤要素。從比較中看出,中美會(huì)計(jì)要素的劃分是基本一致的,不同的是美國政府會(huì)計(jì)采用基金會(huì)計(jì)模式,將資產(chǎn)與負(fù)債的差額表述為“基金余額”,而我國政府會(huì)計(jì)采用預(yù)算會(huì)計(jì)模式,則將其差額表述為“凈資產(chǎn)”。雖然“基金余額”和“凈資產(chǎn)”在數(shù)量上都是資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額,但在性質(zhì)上有所區(qū)別。基金余額可以表明政府單位擁有或者控制的經(jīng)濟(jì)資源在具體用途上的限制,即是某一特定基金的余額,但凈資產(chǎn)卻不能表明這種限制?！盎鹩囝~”是在實(shí)行基金制下采用,全部資產(chǎn)和負(fù)債均“基金化”。